取得發票涉嫌虛開，四類程序行刑風險應對要點

編者按：增值稅系“鏈條稅”，若開票方或受票方涉嫌虛開，虛開風險可能通過發票鏈條環環傳導，引致另一方的行政甚至是刑事風險。在一般的發票違法案件中，企業可能面臨自查、稅務協查、稅務稽查、移送刑事等程序，明晰各個階段可能的走向及能夠爭取的有利空間，對于防控刑事風險、防止損失進一步擴大具有重要作用。此外，實踐中還存在公安機關基于案件線索先行立案的情形，在此種情況下，對行刑銜接的理解與應對尤為重要。本文以受票方為視角，解析涉嫌虛開情形下各個階段企業應當關注的要點。

01

企業自查或稅務協查：積極配合，爭取將風險控制在前端

對于受票方涉嫌發票違法案件，實踐中稅務機關主要通過兩種途徑發現涉稅問題，一是屬地稅務機關在稅收監管中發現企業存在進銷不匹配、“兩頭在外”、發票頂額連號開具等疑點，對企業開展風險評估自查；二是來源于外部的線索，例如上游稅務機關發送《稅收違法案件協查函》，要求屬地稅務機關協助查證相關問題。在稅務協查的情況下，根據《稅收違法案件發票協查管理辦法（試行）》（稅總發〔2013〕66號）的規定，屬地稅務機關在收到《稅收違法案件協查函》后，應當在規定期限內回復協查結論或協查結果，如若受票企業能夠在該階段爭取屬地稅務機關認定涉案業務真實、不存在虛開，則能夠有效防控風險的進一步擴大。

具體而言，在自查或協查的程序中，受票企業可以關注兩方面要點：一方面，受票企業可以梳理業務資料，理清合同、貨物或服務、資金、發票的具體情況，就業務開展的真實性與稅務機關展開溝通。另一方面，受票企業應配合稅務機關的調查工作，根據《稅收征收管理法》第五十四條的規定，稅務機關有權采取調取賬簿資料、實地檢查、詢問、查詢存款賬戶等手段對納稅人進行檢查，則在收到稅務機關出具的《調取賬簿資料通知書》等文書后，應如實提交相關資料。

02

稅務稽查：厘清責任范圍，防控刑事風險

根據《稅務稽查案源管理辦法（試行）》（稅總發〔2016〕71號）的規定，稅務稽查案源來源于多方面，包括稅務機關風險管理過程中識別的風險信息、受托協查事項形成的稅收違法線索、公安等外部單位提供的稅收違法線索、上級政府等督辦或交辦任務提供的稅收違法線索等。實踐中，基于發票鏈條的風險傳導，受票企業的稅務稽查風險多來源于上游稅務機關發送的《已證實虛開通知單》，根據66號文的規定，委托方（即上游稅務機關）已開具《已證實虛開通知單》的，受托方（即下游企業屬地稅務機關）應當按照《稅務稽查案件辦理程序規定》進行立案檢查。在立案后，稽查局依照法定權限和程序采取實地檢查、調取賬簿資料等方式對受票方開展稅務檢查，收集證據材料，檢查結束后進入審理環節，就稅收違法事實是否清楚、證據是否充分、數據是否準確、適用法律法規規章等是否適當、定性是否準確等進行審核，經審理，沒有稅收違法行為的，制作稅務稽查結論，有稅收違法行為的，作出稅務處理決定書、稅務行政處罰決定書，涉嫌犯罪的則移送公安機關。

從上述稅務稽查流程不難看出，稅務稽查的結果導向包括兩種，一是受票方沒有稅收違法行為；二是受票方存在稅收違法行為，除須補稅、加收滯納金外，還可能涉及虛開或偷稅定性，面臨加處罰款的問題，構成犯罪的，根據行刑銜接的要求，受票企業還面臨移送刑事進一步偵查的風險。因此，稅務稽查程序的進行及稽查的結果對于行政、刑事責任有重要影響。則受票企業在稅務稽查程序中應把握以下要點，積極陳述申辯并提交相關材料：

在事實層面，如前所述，受票方應理清證實交易真實性的證據，并針對交易開展的合理性、貨物交付、資金流轉等業務流程存在的“疑點”作出解釋。在定性層面，一方面，《已證實虛開通知單》僅是受票方主管稅務機關開展稅務檢查的線索，稅務機關應當結合收集的證據材料對涉案業務作出客觀、獨立的判斷；另一方面，針對現行稅法對不同情形下企業取得虛開發票的規定，受票方可以結合案件實際情況爭取有利的定性，如正常抵扣，認定善意取得并作增值稅進項轉出，認定取得不合規發票并作增值稅進項轉出、加收滯納金等等。針對刑事風險的防范，受票方可以結合刑法及兩高涉稅司法解釋相關規定，就是否具有騙抵稅款目的、是否因抵扣造成稅款被騙損失等層面積極與稅務機關溝通，爭取不移送。

此外，若受票方取得虛開發票被定性虛開或偷稅的，根據《行政處罰法》及《稅務稽查案件辦理程序規定》等相關規定，稅務機關在作出最終處罰文書前需向企業作出《稅務行政處罰事項告知書》，告知相關違法事實及依據，并告知納稅人享有陳述、申辯及申請聽證的權利。受票方可以在規定期限內提出聽證申請，通過閱卷、質證、舉證等程序充分陳述申辯，維護自身的合法權益。

03

復議或訴訟：充分利用救濟權利，維護自身合法權益

受票方在收到《稅務處理決定書》《稅務行政處罰決定書》后，如若對相關處理、處罰存在異議，可以通過復議、訴訟渠道進行救濟。針對要求受票企業作增值稅進項轉出、加收滯納金、調整所得稅等的《稅務處理決定書》，受票企業在規定期限內解繳稅款及滯納金或提供相應擔保后可以提起復議，對復議決定不服的，可以向人民法院提起訴訟；對于《稅務行政處罰決定書》，受票企業可以通過復議或訴訟的程序提起救濟。

針對上游發送《已證實虛開通知單》情形下受票方的救濟渠道，近來司法實踐中有兩個動向值得關注：一是受票方能否就《已證實虛開通知單》提起訴訟的問題，在今年3月最高人民法院舉辦的“行政審判講堂”中，最高人民法院行政審判庭法官指出，“不服稅務機關出具《已證實虛開通知單》提起的訴訟，在受托方僅作為稅收違法案件線索使用，《已證實虛開通知單》不發生外部效力的情形下，不屬于行政訴訟受案范圍。如果受托方將其作為作出處理或者處罰決定的主要依據，已發生外部效力的，應當結合權利救濟的直接性、經濟性等因素，視情決定是否納入受案范圍”，也即是說，若受票方主管稅務機關主要依據《已證實虛開通知單》要求受票企業補稅，通知單發生外部效力的，受票方可以據對此提起訴訟。二是今年2月上海鐵路運輸法院審理的一起受票方涉嫌虛開的案件中，上鐵法院創新涉發票案件審理模式，追加上游稅務機關為第三人參加訴訟，讓上下游稅務機關共同就虛開事實作出認定，有效打破了稅務機關因為分段式管轄和執法而造成的信息壁壘，解開了此類案件中當事人權利救濟的循環困局。

04

刑事風險防范：結合構成要件及出罪條款積極抗辯

根據《行政執法機關移送涉嫌犯罪案件的規定》，行政執法機關在查處違法行為過程中，發現違法事實涉及的金額、違法事實的情節、違法事實造成的后果等，根據刑法、司法解釋等規定涉嫌構成犯罪、依法需追究刑事責任的，須按規定向公安機關移送。在目前實踐中，部分地方稅務機關主要以金額標準判定是否移送，即虛開專票稅款數額達到10萬元以上的即向公安機關移送，涉案企業及相關人員面臨刑事責任風險。實際上，行政層面認定的虛開行為并不當然引致刑事層面的虛開犯罪，司法機關還應考量行為人主觀上是否具有騙抵稅款的故意、是否造成稅款被騙損失的結果等。若司法機關經審查認定企業不構成虛開犯罪的，則應通過行刑反向銜接程序，將案件交由稅務機關處理。因此，企業及相關人員若因虛開被移送司法機關，應積極與司法機關進行溝通，圍繞主觀故意、結果損失等方面證明不構成虛開犯罪，防控刑事風險。

在實踐中，還存在公安機關根據開票方公安機關傳遞的線索先行將受票方以涉嫌虛開增值稅專用發票罪立案、稽查局根據公安機關的線索對企業進行稽查立案的情形，在此種情形中，受票方應當重視稅務稽查程序，爭取良好的定性，盡可能防控刑事風險；在刑事層面，則應結合案件事實與法律規定就罪與非罪、此罪與彼罪等方面積極與辦案機關溝通。

05

小結

從風險評估自查、稅務協查到稅務稽查、復議或訴訟救濟，每一階段均有較為明確的期限，受票方應當關注權利行使的時限，把握救濟權利，積極就案件事實與法律適用與辦案機關進行充分溝通，妥善處理，防控刑事風險。