接受虛開專票定逃稅，開票方咋判？辦案人員犯難，戳中企業痛點

文 | 舒圣祥稅務律師

此前人民法院案例庫悄然移除趙某某等、夏某兩起虛開增值稅專用發票典型案例的消息，在涉稅法律圈和企業主群體中引發不小震動。

這一動作與2025年底最高法發布的“郭某、劉某逃稅案”典型案例形成呼應，明確了有貨虛開場景下，受票方在應納稅范圍內虛抵進項的行為應定性為逃稅罪而非虛開增值稅專用發票罪，為長期爭論的“有貨代開、如實代開”定性問題給出了階段性結論。(詳見《有貨虛開，罪名變了！兩起典型稅案被移出案例庫，釋放什么信號？》)

對受票方而言，這一轉變無疑是重大利好——相較于最高可判無期徒刑的虛開增值稅專用發票罪，逃稅罪的量刑更為緩和，更關鍵的是存在“行政處罰前置”程序：只要納稅人主動接受處罰，足額補繳稅款、滯納金和罰款，稅務機關大概率不會將案件移送公安機關，也就不會啟動刑事追責程序。

但爭議并未就此終結，一個新的棘手問題隨之浮出水面：如實代開、有貨代開情形下，代開專用發票的開票方，該如何定性？

這一問題不僅讓不少企業主困惑，也讓基層司法機關感到棘手。是依舊按虛開增值稅專用發票罪論處？還是換個罪名按非法出售增值稅專用發票罪追究？抑或認定為受票方逃稅罪的共犯？

要厘清這一問題，需回歸刑法主客觀相統一原則，結合開票方與受票方的雙重主觀目的、行為實質及稅款損失情況綜合判斷。

首先要明確的是，無論是如實代開還是有貨代開，核心指向的都是受票方的行為場景，對開票方而言，其往往并不清楚甚至不關心受票方是否存在真實交易、發票用途為何。

開票方的核心訴求普遍是收取按點計算的“開票費”，本質上大多不具備直接騙取國家稅款的主觀故意，即便最終造成國家稅款損失，也多是作為幫助犯參與其中。因此，對開票方的定性，不能脫離其自身主觀目的，亦不能孤立于受票方的行為性質單獨判斷。

從法律條文與司法解釋的適用來看，開票方與受票方之間不存在真實業務，按照相關規定本屬“虛開”范疇，但最高法司法解釋（法釋〔2024〕4號）第10條第2款明確例外情形：“為虛增業績、融資、貸款等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣造成稅款被騙損失的，不以本罪論處，構成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事責任”。

需要注意的是，“虛增業績、融資、貸款”等情形，本質上是站在開票方視角的認定——受票方代開發票的目的要么是逃稅要么是騙稅，極少用于此類非涉稅用途。若開票方代開發票的目的是上述非騙稅用途，向受票方收取的“稅點”等于甚至低于其實際應繳納的銷項稅額，那么開票方不僅未給國家稅款造成損失，反而可能憑空增加了增值稅銷項稅，此種情形下，不應以犯罪論處。

與之相對的是另一種典型情形：開票方為專門從事代開發票業務的空殼公司，或存在大量“來者不拒”的暴力虛開行為。此類開票方的核心目的就是賺取開票費，主觀惡性相對明確。若受票方利用其開具的發票實施騙稅或逃稅行為，或因受票方數量眾多、用途分散難以逐一查明，此時參照類似“沈氏省心物流案”的裁判思路，以非法出售增值稅專用發票罪判處，更符合罪責刑相適應原則。

不過從法理嚴謹性來看，非法出售增值稅專用發票罪的犯罪對象本應是空白發票，將其擴大解釋為已開具發票并非“與時俱進”的合理延伸，否則“出售”與“虛開”的行為邊界將徹底模糊，甚至無法區分，這一解釋邏輯的爭議仍需后續司法實踐進一步厘清。

司法實踐中更常見的，是介于上述兩種極端情形之間的開票方：并非專職虛開的空殼公司，而是有正常經營業務的企業，通過對外代開發票順帶賺取開票費。這類開票方開具的專用發票對應的銷項稅額，要么通過反向虛開發票、虛開農產品收購發票等方式抵消，要么是因購貨方為自然人等無需發票的群體而產生的“富余票”。

對這類情形的定性，需結合稅款損失的實質判斷：若開票方同時存在虛開銷項與進項的行為，通常會以金額較大的數額按虛開增值稅專用發票罪論處；若屬于“富余票”代開，因開票方已實際繳納銷項稅，未直接造成國家稅款損失，僅可能因受票方虛抵進項或騙稅間接導致損失，此時就應重點探究受票方的主觀目的。

這就引出了核心定性邏輯：若受票方利用發票實施騙稅行為，構成虛開增值稅專用發票罪，那么開票方自然構成該罪的共犯；若受票方被認定為虛抵進項構成逃稅罪，開票方也應僅作為逃稅罪的共犯追究責任。而結合逃稅罪“行政處罰前置”的特殊規定，在公安機關立案前，若納稅人足額補繳稅款、繳納滯納金和罰款，即可不予追究刑事責任。

由此又衍生出一個值得探討的問題：若受票方不愿或無力補繳相關款項，開票方作為共犯可能面臨刑事追責，此種情況下，是否應賦予開票方代為補繳的權利，以爭取不予追責的機會？這一問題的答案，直接關系到對開票方責任追究的合理性，也需要司法實踐進一步明確。

從高層對受票方定性的調整，到開票方定性爭議的浮現，本質上反映了稅收犯罪司法認定從“形式判斷”向“實質判斷”的深化。無論是受票方還是開票方，涉稅行為的定性都不應脫離主客觀相統一原則，更不能忽視稅款損失的實質。

對基層司法機關而言，需精準區分不同主體的主觀故意、行為模式與危害后果，避免“一刀切”的裁判思路；對企業而言，無論是否存在真實經營，代開發票始終是高風險行為，開票方切勿因“受票方定逃稅”就心存僥幸，畢竟共犯責任的追究風險始終存在；對稅務律師而言，這一爭議點也要求我們在辦案過程中，更細致地梳理交易背景、主體主觀狀態與稅款流向，精準提出辯護或代理意見。

稅收法治的完善本就是一個不斷解決爭議、細化標準的過程。高層對受票方定性的明確，是稅收司法進步的體現；而開票方定性爭議的解決，將是下一階段稅收法治精細化的重要課題。期待后續能有更明確的司法解釋或典型案例出臺，統一裁判尺度，讓涉稅犯罪的打擊更精準、更合理，既守護國家稅收安全，也為正常經營的市場主體劃定清晰的行為邊界。

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