收了開票費的，不是定虛開，就是定非法出售增值稅專用發(fā)票罪？

作者：吳單律師，廣東廣強律師事務(wù)所

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涉稅四號司法解釋的出臺，為虛開增值稅專用發(fā)票罪的適用設(shè)立了一個出罪口，即不以騙抵稅款為目的，且未因抵扣造成國家稅款被騙損失的，不以該罪論處。

可見，立法本意是為了在司法實務(wù)中對該罪進行一定程度的限縮。

因為在實踐中出現(xiàn)了越來越多客觀上虛開了專票，但實際并未利用專票進行抵扣，而是為了虛增業(yè)績、融資、貸款甚至是逃稅的情況。對于這些行為，如果一律以虛開專票罪為由予以重判，既不利于經(jīng)濟發(fā)展，也不利于涵養(yǎng)稅源。

02

然后，這一立法本意似乎并沒有落實到位，當(dāng)下對涉虛開增值稅專用發(fā)票行為的司法認(rèn)定出現(xiàn)了分化：

能定虛開的優(yōu)先定虛開，實在定不了的，再以非法出售增值稅專用發(fā)票罪兜底。

不少涉虛開專票案件，一般是偵查機關(guān)以虛開增值稅專用發(fā)票罪立案，查著查著，發(fā)現(xiàn)當(dāng)事人沒有騙稅行為或騙抵稅款的證據(jù)不足，定虛開專票比較牽強。于是，等移送到檢察院決定起訴時或移送到法院一審下判時，將罪名改為非法出售專票罪。

如（2024）兵刑終2號一案，

為虛增公司業(yè)績，提高公司商譽，Z公司實控人王某聯(lián)系莫某等人進行閉環(huán)貿(mào)易。莫某等人將Z公司安排在一系列貿(mào)易鏈條中，以當(dāng)月上旬簽約，中旬走賬+交割，下旬開具增值稅專用發(fā)票的流程，在上述貿(mào)易鏈條內(nèi)形成了“四流合一”的虛假閉環(huán)貿(mào)易。莫某等人按閉環(huán)貿(mào)易開票總額（約70億余元）的0.4‰~0.5‰收取服務(wù)費（約222萬余元）。

對此，公訴機關(guān)指控莫某等人的行為屬于為他人虛開，王某等人的行為屬于為自己虛開、讓他人為自己虛開，均構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

經(jīng)鑒定，上述增值稅專用發(fā)票均在閉環(huán)貿(mào)易中開具，且均已完成稅務(wù)認(rèn)證抵扣，閉環(huán)貿(mào)易未造成國家稅款流失。

一審法院認(rèn)為，

（1）構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，行為人需具有騙取國家稅款的目的和造成國家稅款損失的后果。本案中，莫某、王某等人進行的虛假閉環(huán)貿(mào)易，不是以騙取國家稅款為目的，主要是為了虛增公司業(yè)績，實際也沒有給國家稅收造成損失，故公訴機關(guān)指控的罪名不當(dāng)。

（2）本案閉環(huán)貿(mào)易流程的最終目的是使上下游公司之間能夠取得增值稅專用發(fā)票，且莫某等人從中獲得了一定比例的服務(wù)費，即本案實質(zhì)上是通過虛假的閉環(huán)貿(mào)易虛開出不合法的增值稅專用發(fā)票，再以服務(wù)費的名義非法出售增值稅專用發(fā)票，故莫某、王某等人應(yīng)構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。

（3）判處莫某有期徒刑十一年，并處罰金50萬元，判處王某有期徒刑四年，并處罰金20萬元，其他略。

經(jīng)上訴，二審法院認(rèn)為，

（1）莫某、王某等人的行為，系開具與實際經(jīng)營不符的增值稅專用發(fā)票，在稅法上屬于虛開增值稅專用發(fā)票的行為。

（2）基于刑法及涉稅四號解釋的立法本意，虛開增值稅專用發(fā)票罪旨在打擊為利用增值稅專票的抵扣功能而虛開的行為。本案中的莫某、王某等人雖然實施了虛假閉環(huán)貿(mào)易，但上下游公司所開具的增值稅專票均計入并向稅務(wù)機關(guān)繳納了增值稅，后續(xù)的認(rèn)證抵扣行為并沒有造成國家稅款流失，故莫某、王某等人不構(gòu)成刑法上的虛開增值稅專用發(fā)票罪。

（3）非法出售增值稅專用發(fā)票罪與虛開增值稅專用發(fā)票罪一樣，保護的主要法益都是國家稅收安全，即該罪成立的前提是可能造成國家稅款損失。莫某、王某等人的虛開專票行為，僅僅是為了虛增公司業(yè)績，發(fā)票流轉(zhuǎn)過程中均如實繳納了相關(guān)稅款，國家稅收安全并未受到威脅，故莫某、王某等人的行為不屬于“來者不拒”型的非法賣票行為，案涉公司也并非空殼公司，故莫某、王某等人的行為不僅不能按照虛開增值稅專用發(fā)票罪論處，也不宜以非法出售增值稅專用發(fā)票罪論處。

（4）從實質(zhì)重于形式的角度，本案中莫某、王某的虛開行為并沒有利用增值稅專票的抵扣功能，即其所虛開的增值稅專用發(fā)票實際上僅起到了記載交易情況、收付款原始憑證的作用，相當(dāng)于“普通發(fā)票”，故案涉行為的社會危害性主要體現(xiàn)在對我國發(fā)票管理秩序和財務(wù)會計制度的破壞，應(yīng)當(dāng)以虛開發(fā)票罪論處。

03

可見，在涉虛開增值稅專用發(fā)票案件中，若在案證據(jù)無法證實具有騙抵稅款目的，也未造成國家稅款實際損失，甚至連危害國家稅收安全的可能性都沒有的，既不能定虛開增值稅專用發(fā)票罪，也不能以非法出售增值稅專用發(fā)票罪論處。

當(dāng)然，上述觀點還有一個重要前提，即開票方必須是有真實經(jīng)營的實體企業(yè)，而不是“來者不拒”型的空殼、皮包公司。

否則，即便難以認(rèn)定開票方明知受票方有騙稅目的，不構(gòu)成虛開專票罪的共犯；只要認(rèn)定受票方因騙抵造成了增值稅款的實際損失或存在逃稅等威脅國家稅收安全的行為，仍然可能認(rèn)定開票方構(gòu)成非法出售增值稅專用發(fā)票罪。