撫順中院一錘定音：增值稅發(fā)票“善意取得”的標(biāo)準(zhǔn)到底是什么？

善意取得在中國(guó)的法律體系里，常見于民法領(lǐng)域，且易出爭(zhēng)議，同樣易出爭(zhēng)議的“善意取得”認(rèn)定，也出自稅法領(lǐng)域。

什么是稅務(wù)領(lǐng)域的“善意取得”？稅務(wù)領(lǐng)域的“善意取得”認(rèn)定與否，又有何利益關(guān)切？實(shí)踐中，“善意取得”的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)又是什么？今天，葉律師與大家一一道來(lái)。

一、什么是稅務(wù)領(lǐng)域的“善意取得”

在稅法領(lǐng)域，善意取得是指在不知道上游開具發(fā)票是虛開的情況下，在自身無(wú)過錯(cuò)且不知情的情況下收取該發(fā)票，并將其抵扣的行為。法律依據(jù)主要來(lái)源于國(guó)家稅務(wù)總局的兩則文件：《 關(guān)于納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知 》（187號(hào)通知）與《 關(guān)于納稅人善意取得虛開增值稅專用發(fā)票已抵扣稅款加收滯納金問題的批復(fù) 》“（1840號(hào)批復(fù)）。

187號(hào)規(guī)定：購(gòu)貨方與銷售方存在真實(shí)的交易，銷售方使用的是其所在省（自治區(qū)、直轄市和計(jì)劃單列市）的專用發(fā)票，專用發(fā)票注明的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部?jī)?nèi)容與實(shí)際相符，且沒有證據(jù)表明購(gòu)貨方知道銷售方提供的專用發(fā)票是以非法手段獲得的，對(duì)購(gòu)貨方不以偷稅或者騙取出口退稅論處。但應(yīng)按有關(guān)規(guī)定不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款或者不予出口退稅；購(gòu)貨方已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅款或者取得的出口退稅，應(yīng)依法追繳。

也就是說(shuō)，下游企業(yè)無(wú)意中收到了上游開出的異常憑證，只要能夠證明主體一致、發(fā)票信息與實(shí)際相符，且沒有證據(jù)證明下游企業(yè)對(duì)此事知情，可以不以偷稅、騙取出口退稅論處。但是不代表收取的異常憑證可以抵扣稅款或者據(jù)以申請(qǐng)退稅，已經(jīng)抵扣稅款的，要作進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出，已經(jīng)取得的出口退稅，要如數(shù)追繳。

1840號(hào)批復(fù)規(guī)定： 納稅人善意取得虛開的增值稅專用發(fā)票被依法追繳已抵扣稅款的，不屬于稅收征收管理法第三十二條“納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款”的情形，不適用該條“稅務(wù)機(jī)關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬(wàn)分之五的滯納金”的規(guī)定。

也就是說(shuō)：雖然下游企業(yè)善意取得了異常憑證，但是念在沒有惡意，給國(guó)家稅收征管秩序造成的“延誤”也是情非得已，因此念在沒有主觀惡性，不再加收滯納金。

眾所周知，萬(wàn)分之五每日的滯納金在很多時(shí)候是一筆不小的經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，雖然 《中華人民共和國(guó)行政強(qiáng)制法》第四十五條第二款明確規(guī)定了“加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額”，即滯納金數(shù)額不得超過應(yīng)交稅額（存在爭(zhēng)議，本文不討論），但如果出現(xiàn)涉案憑證在數(shù)年前之前就抵扣，那么就會(huì)產(chǎn)生巨額的滯納金，因此許多受票方為了能夠規(guī)避滯納金追繳，便會(huì)積極舉證、抗辯稱自己屬于“善意取得”情形。

二、為什么極少認(rèn)定“善意取得”？

然而，現(xiàn)實(shí)中，稅務(wù)機(jī)關(guān)極少認(rèn)定“善意取得”。這里的原因相對(duì)復(fù)雜，筆者簡(jiǎn)單論述其中的道理：虛開定性和善意取得并不是非此即彼的關(guān)系，虛開發(fā)票不成立的，不能直接推斷出必然構(gòu)成善意取得。關(guān)于不能排除虛開定性，往往被許多稅務(wù)機(jī)關(guān)視為“只是尚未取得足夠證據(jù)證明存在虛開發(fā)票，因而暫時(shí)無(wú)法追究違法責(zé)任”而已，如果直接定性為善意取得，就會(huì)造成對(duì)部分虛開發(fā)票行為的縱容，也會(huì)給后續(xù)的稅務(wù)處理帶來(lái)難題：如果后期再次取得證據(jù)證明其存在虛開，稅務(wù)機(jī)關(guān)前期的“善意取得”定性作為已經(jīng)形成的行政行為結(jié)果，可能將會(huì)面臨撤銷，相關(guān)工作人員可能存在被追究執(zhí)法過錯(cuò)的執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn)。因而對(duì)“善意取得”的定性往往慎之又慎。

然而，正如上文所說(shuō)，“善意取得”的認(rèn)定往往涉及數(shù)額不菲的滯納金支付問題，即便稅務(wù)機(jī)關(guān)因“各種原因”“審慎認(rèn)定”，下游企業(yè)在經(jīng)濟(jì)壓力之下，追求認(rèn)定“善意取得”認(rèn)定的需求是客觀存在的，因而關(guān)于“善意取得標(biāo)準(zhǔn)”的大討論，必然會(huì)發(fā)生，而且必然會(huì)發(fā)生非常激烈的沖突。

這個(gè)沖突，在2024年爆發(fā)，撫順市望花區(qū)人民法院審理的（2024）遼0404行初170號(hào)案，點(diǎn)燃了“善意取得標(biāo)準(zhǔn)”大討論的戰(zhàn)火。

三、“善意取得”認(rèn)定的標(biāo)準(zhǔn)是什么？

該案其實(shí)并不復(fù)雜，大概案情為：撫順市集裝袋廠從沈陽(yáng)的兩家公司采購(gòu)原料，并用于了生產(chǎn)貨物對(duì)外銷售。某日，沈陽(yáng)市稅務(wù)局稽查局稽查發(fā)現(xiàn)，這兩家原料供貨公司均是無(wú)廠房、無(wú)人員、無(wú)設(shè)備、無(wú)履約能力的公司，因而認(rèn)定兩家公司存在虛開發(fā)票，其中一家公司在稽查后移送公安機(jī)關(guān)處理，實(shí)控人也明確交待了自己從上游接受虛開后，向下游虛開發(fā)票，并收取手續(xù)費(fèi)牟利的事實(shí)。隨后沈陽(yáng)市稅務(wù)局稽查局向撫順稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)了協(xié)查手續(xù)，撫順稅務(wù)機(jī)關(guān)核查后，作出《處理決定書》，認(rèn)為撫順市集裝袋廠取得的沈陽(yáng)兩家公司共開具的40余組發(fā)票是虛開，且發(fā)票已經(jīng)被抵扣認(rèn)證，因而根據(jù)《增值稅暫行條例》《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，要求補(bǔ)繳增值稅款498206.43元（其他費(fèi)數(shù)額略），并根據(jù)《稅收征管法》第三十二條，按日加收萬(wàn)分之五滯納金。

撫順市集裝袋廠提出抗辯，認(rèn)為自己三流一致，且對(duì)上游虛開行為毫不知情，沒有過錯(cuò)，不應(yīng)當(dāng)受到有關(guān)出發(fā)，收到發(fā)票應(yīng)當(dāng)視為善意取得，加收滯納金不合理且不合法。因而對(duì)撫順市稅務(wù)局第一稽查局、撫順市稅務(wù)局提起行政訴訟。

在這個(gè)案子里面，原告提出認(rèn)定善意取得的依據(jù)有幾點(diǎn)：第一， 沒有證據(jù)證明原告事先知道售貨方提供的增值稅發(fā)票為虛開，而且在2年多的時(shí)間里，所有47張發(fā)票均通過稅務(wù)機(jī)關(guān)的網(wǎng)上認(rèn)證，原告也按正常程序繳納了所有稅款；第二， 原告始終堅(jiān)持貨到驗(yàn)收合格后，獲得增值稅發(fā)票，并通過銀行對(duì)公賬戶給付貨款，《稅務(wù)處理決定書》中在三流調(diào)查部分有清晰的表述，恰好可以證實(shí)原告是正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，是真實(shí)交易第三， 原告只是生產(chǎn)企業(yè)，沒有鑒別虛開發(fā)票的能力，可以說(shuō)也是受害者。

被告稅務(wù)局認(rèn)為原告不存在善意取得，依據(jù)有兩點(diǎn)：一是開票方轄區(qū)的沈陽(yáng)市稅務(wù)局稽查局出具的《已證實(shí)虛開通知單》《委托協(xié)查憑證通知單》已經(jīng)證實(shí)相關(guān)發(fā)票系屬虛開，依據(jù)為開票的兩家沈陽(yáng)企業(yè)無(wú)廠房、無(wú)設(shè)備、無(wú)人員，根本不具有生產(chǎn)能力，且其中一家公司的實(shí)控人在公安機(jī)關(guān)已經(jīng)交待了其接受他人虛開，并轉(zhuǎn)虛開發(fā)票給他人，從中牟利的事實(shí)；二是原告與上游兩家沈陽(yáng)企業(yè)的購(gòu)銷活動(dòng)中，貨物流的記錄并非全無(wú)問題，比如購(gòu)銷合同中缺少貨物規(guī)格型號(hào)，但是入庫(kù)單卻有薄、厚之分，且記載款式、種類較多，與購(gòu)銷合同不能對(duì)應(yīng)；購(gòu)銷合同缺少交貨地點(diǎn)、運(yùn)輸方式、運(yùn)費(fèi)承擔(dān)等約定，也沒有雙方聯(lián)系人及聯(lián)系方式，且不分時(shí)段的購(gòu)銷合同約定數(shù)量與出庫(kù)單、入庫(kù)單數(shù)量不符，入庫(kù)單沒有效果單位名稱，只有經(jīng)辦人、品名、數(shù)量，無(wú)法預(yù)涉案發(fā)票進(jìn)行對(duì)比。綜合來(lái)講，就是貨物流的憑證、記錄不完善，因此不應(yīng)認(rèn)定為善意取得。

該案歷經(jīng)望花區(qū)法院一審、撫順市中院二審，最終認(rèn)定原告為善意取得，為此一二審法院做出了非常詳細(xì)的說(shuō)理，雖然篇幅很長(zhǎng)，但是對(duì)于實(shí)務(wù)中認(rèn)定善意取得確有非常高的適用價(jià)值，葉律師粗略的總結(jié)如下：

第一，我們?yōu)槭裁匆O(shè)置善意取得這個(gè)制度？

善意取得既出現(xiàn)在稅務(wù)領(lǐng)域，也出現(xiàn)在民法領(lǐng)域，但其設(shè)立的本質(zhì)目的是相似的，那就是 鼓勵(lì)交易，保護(hù)當(dāng)事人的信賴?yán)妫S護(hù)正常的商品交換，維護(hù)交易的安全和社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序。在這個(gè)基礎(chǔ)上，我們不難得出結(jié)論，要認(rèn)定善意取得，保護(hù)交易秩序，最關(guān)鍵的是“善意”的判斷，即“不知情”以及“對(duì)不知情沒有重大過失”。 不知情是指受讓人在受讓財(cái)產(chǎn)完成登記和交付時(shí)不知道轉(zhuǎn)讓人對(duì)該財(cái)產(chǎn)沒有處分權(quán)。無(wú)重大過失是指受讓人不知道轉(zhuǎn)讓人無(wú)處分權(quán)，并非因?yàn)槠湮幢M到合理注意義務(wù)而導(dǎo)致的，受讓人對(duì)于不知道的狀態(tài)沒有重大過失。

第二，紙面和事實(shí)，哪個(gè)才是“善意取得”認(rèn)定更加注重的因素？

本案中，被告稅務(wù)機(jī)關(guān)在上訴中闡述了原告集裝袋廠在購(gòu)銷活動(dòng)中，存在合同方面、貨物流憑證方面的缺陷，據(jù)以認(rèn)為集裝袋廠對(duì)上游兩家沈陽(yáng)企業(yè)的虛開發(fā)票行為要么并非“不知情”，要么是對(duì)“不知情”存在重大過錯(cuò)，因而不認(rèn)為是善意去的。法院調(diào)查認(rèn)為，集裝袋廠從沈陽(yáng)采購(gòu)的貨物均用于真實(shí)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，結(jié)合集裝袋廠的意見及證據(jù)，“合同中缺少規(guī)格型號(hào)，缺少交貨地點(diǎn)、運(yùn)輸方式、運(yùn)輸費(fèi)用承擔(dān)等約定”“沒有雙方聯(lián)系人及聯(lián)系方式”“合同數(shù)量與出庫(kù)單、入庫(kù)單數(shù)量不相符”“入庫(kù)單沒有銷貨單位名稱”，只是交易習(xí)慣、個(gè)別項(xiàng)目管理不到位所致，并不能否定專票著名的銷售方名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部?jī)?nèi)容與實(shí)際相符。在認(rèn)定“善意取得”的過程中，應(yīng)當(dāng)更加注重事實(shí)，而非紙面。

第三，“善意取得”的認(rèn)定與否，應(yīng)當(dāng)由何者承擔(dān)證明責(zé)任？

從本案的舉證責(zé)任角度分析，《中華人民共和國(guó)行政訴訟法》第三十四條規(guī)定，被告對(duì)作出的具體行政行為負(fù)有舉證責(zé)任。該案中，被告稅務(wù)機(jī)關(guān)主張集裝袋廠與上游兩家沈陽(yáng)公司的交易不真實(shí)，主要依據(jù)是沈陽(yáng)稽查局做出的認(rèn)定虛開發(fā)票的稅務(wù)行政處罰決定書。法院認(rèn)為，善意的認(rèn)定應(yīng)采用客觀推定為主，主觀舉證為輔的原則。主張受讓人非善意的一方負(fù)有舉證責(zé)任。如果負(fù)有舉證責(zé)任的一方無(wú)法證明受讓人知道或應(yīng)當(dāng)知道轉(zhuǎn)讓人無(wú)處分權(quán)，則認(rèn)定受讓人為善意。本案中，在有兩份行政處罰決定書的情況下，稽查局主張集裝袋廠與兩公司的交易的不真實(shí)，在集裝袋廠主張交易真實(shí)并提交相關(guān)交易記錄又經(jīng)稽查局調(diào)查核實(shí)的情況下，稽查局并未找到某丙公司和某乙公司的負(fù)責(zé)人或者是工作人員核實(shí)本案集裝袋廠與兩公司的交易情況，并沒有舉證證明另有其他主體與集裝袋廠進(jìn)行交易，由此推倒出案涉交易的不真實(shí)性缺乏依據(jù)，其應(yīng)該承擔(dān)舉證不能的法律后果。

這個(gè)案子的二審判決是在2025年8月11日作出，可以預(yù)想，將在未來(lái)在“善意取得”認(rèn)定問題上有極高的參考價(jià)值。尤其是法院對(duì)于“受票方是否盡到審慎義務(wù)的判斷”“善意取得認(rèn)定的證明責(zé)任分配”兩者的觀點(diǎn)，非常具有司法魄力，值得肯定。

[完]

葉東杭

廣東金橋百信律師事務(wù)所合伙人律師、刑事部副主任，高校法學(xué)院證據(jù)法學(xué)課程校外導(dǎo)師。從業(yè)期間，葉東杭律師主攻信息網(wǎng)絡(luò)犯罪、經(jīng)濟(jì)犯罪、稅務(wù)犯罪辯護(hù)，每年經(jīng)辦大量刑事案件，擁有豐富的信息網(wǎng)絡(luò)犯罪、稅務(wù)犯罪辯護(hù)經(jīng)驗(yàn)，曾在經(jīng)辦的多個(gè)案件中取得不起訴（無(wú)罪）、無(wú)強(qiáng)制措施釋放（無(wú)罪）、緩刑、勝訴、二審改判勝訴等成果及偵查階段取保候?qū)彙⒉慌度”：驅(qū)彽碾A段性成果。