發(fā)票還沒扣抵，構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪嗎

作者：稅法王如僧律師，原則上只辦涉稅案件。

問：王律師，我想向你請(qǐng)教一個(gè)問題，我家公司是做貿(mào)易的，買票扣抵了，扣抵部分稅款大概有800多萬(wàn)，沒有扣抵部分稅款大概有400多萬(wàn)。現(xiàn)在案件在檢察院階段，律師說虛開稅款數(shù)額實(shí)際上800多萬(wàn)，檢察官不同意是，說虛開稅款數(shù)額是1200多萬(wàn)，你覺得究竟是800多萬(wàn)還是1200多萬(wàn)啊？

答：如果還沒扣抵那部分也算是虛開的話，就是1200多萬(wàn)；如果還沒扣抵部分不算虛開的話，就是800多萬(wàn)。根據(jù)2024年4號(hào)司法解釋第十條第二款規(guī)定，在沒有真實(shí)交易情況下，沒有騙抵稅款目的，沒有因扣抵造成稅款被騙損失的，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。你公司這400多萬(wàn)是否符合虛開增值稅專用發(fā)票罪，就看是否符合這個(gè)條件。

問：我家律師說，都還沒扣抵，稅款都沒有損失，怎么符合這個(gè)條件呢？

答：這就要看你家律師是如何理解第十條第二款了，這個(gè)條款是反面規(guī)定，從邏輯上分析，“沒有騙抵稅款目的，沒有因扣抵造成稅款被騙損失的，不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪”的反面是什么意思，如果反面意思是“騙抵稅款目的并且因扣抵造成稅款被騙損失，才構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪”的，那家公司的這400多萬(wàn)就不構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪；如果反面意思是“以騙抵稅款為目的，或者造成稅款被騙損失，就構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪”的，那你家公司那400多萬(wàn)就構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

問：我覺得應(yīng)該是第一個(gè)理解吧？

答：我也希望是第一個(gè)理解，因?yàn)槭堑谝粋€(gè)理解的話，虛開增值稅專用發(fā)票罪就是結(jié)果犯+目的犯，對(duì)當(dāng)事人是最有利的，對(duì)律師辯護(hù)是最有空間的；如果是第二個(gè)理解，虛開增值稅專用發(fā)票罪可以是目的犯，也可以是結(jié)果犯，只要符合其中之一，就可以入罪了，對(duì)當(dāng)事人及辯護(hù)人比較不利。

問：那究竟是那個(gè)理解呢？

答：最高法在理解與適用中的觀點(diǎn)是：不能由“沒有因抵扣造成稅款損失” 的規(guī)定而推論得出構(gòu)成本罪必須以“抵扣造成稅款損失”為要件的結(jié)論。從邏輯上，對(duì)該聯(lián)言判斷表述的否定，即構(gòu)成本罪應(yīng) “以騙抵稅款為目的”或者“因抵扣造成稅款損失”，而“因抵扣造成稅款損失”則在一般情況下當(dāng)然可以認(rèn)定行為人主觀上具有 “騙抵稅款目的”，除非有相反證據(jù)證明該損失超出其預(yù)料，否則只要發(fā)生抵扣造成稅款損失的結(jié)果，就可以推定行為人主觀上具有騙抵稅款的目的。

最高檢在理解與適用中的觀點(diǎn)是：需要特別說明的是，刑法第205條并未對(duì)虛開增值稅專用發(fā)票罪作出“目的性”要求，《解釋》尊重立法原意，該條第2款僅是虛開增值稅專用發(fā)票罪的出罪條款，不可理解為構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票犯罪需具備騙抵增值稅稅款的目的和造成增值稅稅款損失的入罪要件。

根據(jù)最高法、最高檢公布的權(quán)威觀點(diǎn)，大概率就是第二種意思，檢察官認(rèn)定虛開稅款數(shù)額是1200多萬(wàn)，明顯就是受了最高法、最高檢觀點(diǎn)影響。

問：最高法、最高檢的觀點(diǎn)又不是法律規(guī)定，未必就是正確的啊？

答：你意見在理論上是正確的，但實(shí)務(wù)中，最高法、最高檢的這些觀點(diǎn)，就像紅頭文件一樣，很多時(shí)候比法律法規(guī)還管用。

問：那你覺得最高法、最高檢的觀點(diǎn)正確嗎？

答：從法理上看，虛開增值稅專用發(fā)票罪是一種特殊詐騙，既然是詐騙，那就是目的犯，俗稱以非法占有為目的。因扣抵造成稅款被騙損失，就是被害人處分財(cái)產(chǎn)、被告人獲取利益、被害人遭受損失。在詐騙罪中，只要以非法占有為目的，實(shí)施了實(shí)行行為，哪怕沒有給被害人造成損失，也是罪名成立的，只能算為犯罪未遂，從寬處理。所以說，從本質(zhì)上說，這400萬(wàn)應(yīng)該認(rèn)為虛開稅款數(shù)額，但是屬于犯罪未遂。

但是虛開增值稅專用發(fā)票罪跟傳統(tǒng)的詐騙存在不一致的地方，那就是傳統(tǒng)的詐騙是直接目的犯，虛開增值稅專用發(fā)票專用發(fā)票罪是間接目的犯。傳統(tǒng)詐騙是實(shí)施完畢客觀構(gòu)成要件行為，目的就實(shí)現(xiàn)了；虛開增值稅專用發(fā)票罪實(shí)施完畢客觀構(gòu)成要件行為后，目的還不能實(shí)現(xiàn)，還需要實(shí)施后續(xù)的扣抵行為才能實(shí)現(xiàn)犯罪目的。

如果你看一下刑法第205條就知道，第205條只是說到虛開增值稅專用發(fā)票，稅款數(shù)額較大以上的，就構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，從沒說過需要扣抵了，才構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，不需要扣抵都可以構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪，那沒有造成稅款損失當(dāng)然也可以構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

問：王律師，你說的太專業(yè)了，我聽不明白啊？

答：我可以給你舉個(gè)例子。拐賣婦女兒童罪跟虛開增值稅專用發(fā)票罪一樣，也是間接目的犯。被告人以出賣婦女、兒童為目的，控制了婦女、兒童的人身自由就罪名成立了，并且犯罪既遂了，刑法只考慮控制婦女、兒童的目的是不是為了將其出賣，至于客觀上有沒有賣出去了，刑法在定罪不考慮，只是在量刑時(shí)才考慮。虛開增值稅專用發(fā)票罪中的虛開行為相當(dāng)于拐賣婦女、兒童罪中的控制婦女、兒童人身自由行為，扣抵行為相當(dāng)于拐賣婦女、兒童罪中的出賣行為，造成稅款損失相當(dāng)于把婦女、兒童賣出去了。

你家公司那400多萬(wàn)是打算用于扣抵的，只是還來(lái)不及扣抵就案發(fā)了，所以還是要算進(jìn)虛開稅款數(shù)額里面，但是在量刑時(shí)，需要考慮到這些發(fā)票實(shí)際上還沒有扣抵的事實(shí)，酌情從輕處罰。

問：那我家公司就是虛開稅款1200多萬(wàn)啦？

答：虛開增值稅專用發(fā)票罪的數(shù)額巨大標(biāo)準(zhǔn)是500萬(wàn)以上，就算是800多萬(wàn)，超過500萬(wàn)了，還是十年以上，無(wú)論是虛開1200多萬(wàn)，還是虛開800多萬(wàn)，只要認(rèn)定為虛開增值稅專用發(fā)票罪了，量刑結(jié)果差別不會(huì)太大，你不用過于糾結(jié)這這個(gè)問題。

問：那我家這個(gè)案件怎么辯護(hù)才好啊？

答：你家公司是實(shí)體企業(yè)嗎？

問：是的。

答：你家企業(yè)的銷項(xiàng)發(fā)票是真實(shí)交易產(chǎn)生的嗎？

問：這是什么意思？

答：通俗的話，你家公司的銷項(xiàng)是虛開的嗎，或者說你家公司是不是靠倒票賺錢的？

問：這點(diǎn)我可以確定，不是。

答：那你家公司這么做,無(wú)非就是想少交點(diǎn)銷項(xiàng)稅而已，可以往虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額那里靠，只要認(rèn)定為虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額，你家公司就逃稅，就可以適用行政處罰前置條款，補(bǔ)繳稅款、繳納滯納金、繳納罰金，就不予追究刑事責(zé)任。不要糾結(jié)于數(shù)額問題，想辦法改變罪名定性才是王道。

問：為什么可以定這個(gè)逃稅啊？

答：你家公司是想少交點(diǎn)銷項(xiàng)稅額，銷項(xiàng)稅額在交給國(guó)家之前是不是你家公司的錢？

問：那肯定是的。

答：那你家公司的行為是不是一種采取欺詐手段,拒絕將自己的財(cái)產(chǎn)上叫給國(guó)家的行為。

問：看樣子就是這樣。

答：這你就是典型的逃稅嗎？記住，增值稅除了可以被騙之外，也可以被逃的。

問：按照你的說法，定逃稅豈不是很容易？

答：不容易。

第一，你家公司這種情況，在2024年輕3月28日之前，都是定虛開增值稅專用發(fā)票罪的，沒有任何爭(zhēng)議，2024年4號(hào)涉稅犯罪司法解釋頒布之后，才撕開了一道口子，你們當(dāng)?shù)匕凑諅鹘y(tǒng)做法定你家公司虛開增值稅專用發(fā)票罪的可能性很大。

第二你家公司的老板不是被關(guān)起來(lái)了嗎，按照逃稅處理的話，你家公安能夠補(bǔ)稅+滯納金+罰金的話，你家公司老板豈不是關(guān)錯(cuò)了，豈不是要國(guó)家賠償了？

第三，有的司法官員、專家學(xué)者認(rèn)為，增值稅的銷項(xiàng)稅額是你家公司代國(guó)家從下游收取到稅款，現(xiàn)在通過虛抵的方式，把這筆錢私吞了，這個(gè)行為就是一種從國(guó)家口袋騙錢的行為，還是構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

第四，有的司法官員、專家學(xué)者認(rèn)為，虛假扣抵行為就是一種國(guó)家沒有從你家上游收到稅款，卻在你家公司的扣抵環(huán)節(jié)把稅款退給了你家公司的行為，增值稅款還是被你家公司騙取了，因此還是構(gòu)成虛開增值稅專用發(fā)票罪。

乍一聽，第三、第四點(diǎn)挺有道理，仔細(xì)思考，還是經(jīng)不起推敲的，但是幾個(gè)人認(rèn)認(rèn)真真專研過刑法和增值稅暫行條例呢，所以以訛傳訛，持這種觀點(diǎn)的人其實(shí)很多，這就是你家公司不能定逃稅的法律障礙。

第二點(diǎn)涉及到檢察院的政績(jī)考核問題、業(yè)務(wù)指標(biāo)問題，在司法實(shí)務(wù)中，影響巨大，這就是你家公司不能定逃稅的制度障礙。

很多人在辦案過程中，都是按照固有思維模式，機(jī)械去辦，我以前都是定虛開增值稅專用發(fā)票罪，現(xiàn)在為什么要定逃稅啊，第一點(diǎn)就是你家公司不能定逃稅的思想障礙。