增值稅法出口退（免）稅規(guī)則對(duì)外貿(mào)收匯的影響與風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)

編者按：在《新出口退（免）稅規(guī)則下，單證備案不合規(guī)的法律后果》《新規(guī)給“假自營(yíng)、真代理”帶來(lái)何種影響？》文中，我們結(jié)合新規(guī)，對(duì)單證備案、“假自營(yíng)、真代理”相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了分析與探討。本文擬對(duì)收匯相關(guān)規(guī)定追本溯源，分析新規(guī)的變化及對(duì)企業(yè)的影響，以供讀者參考。

01

收匯規(guī)則的歷史沿革

（一）確立收匯與退稅相掛鉤的階段

1991年前后，我國(guó)出口退稅政策雖已重啟并逐步推進(jìn)，但由于監(jiān)管體系不完善，出現(xiàn)諸多漏洞，少數(shù)出口企業(yè)弄虛作假，騙取出口退稅；部分企業(yè)違反跟蹤結(jié)匯和外匯留成政策，在出口結(jié)匯中擅自在境外扣還外匯貸款，造成凈結(jié)匯率下降，影響國(guó)家外匯儲(chǔ)備安全。同時(shí)，出口退稅由中央財(cái)政單獨(dú)負(fù)擔(dān)的模式面臨壓力，需通過(guò)強(qiáng)化監(jiān)管規(guī)范退稅流程并配合出口退稅計(jì)劃管理。在此背景下，1991年1月，國(guó)家稅務(wù)局、經(jīng)貿(mào)部、海關(guān)總署、財(cái)政部、中國(guó)人民銀行、國(guó)家外匯管理局六部門聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)出口產(chǎn)品退稅管理的聯(lián)合通知》，明確要求出口退稅實(shí)行與出口企業(yè)出口創(chuàng)匯任務(wù)、上繳中央外匯任務(wù)掛鉤的辦法。同年3月，國(guó)家稅務(wù)局與國(guó)家外匯管理局發(fā)布《關(guān)于出口企業(yè)申請(qǐng)出口產(chǎn)品退稅提供結(jié)匯水單和出口收匯已核銷證明等若干問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1991〕55號(hào)，已失效），要求貫徹退稅與出口收匯掛鉤原則，明確出口企業(yè)申請(qǐng)退稅提供結(jié)匯水單和出口收匯已核銷證明的具體要求，標(biāo)志著出口退稅收匯管理規(guī)則正式確定。1992年5月，根據(jù)基層反映執(zhí)行口徑不一等問(wèn)題，兩部門發(fā)布了《關(guān)于改進(jìn)出口企業(yè)申請(qǐng)退稅提供“結(jié)匯水單”和“出口收匯已核銷證明”有關(guān)規(guī)定的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1992〕106號(hào)，已失效），規(guī)定不附送銀行結(jié)匯水單的情形。為加強(qiáng)出口產(chǎn)品退稅管理，遏制出口騙稅行為，兩部門決定聯(lián)合實(shí)施出口退稅管理電子化工程，并發(fā)布了《關(guān)于利用出口收匯核銷電子數(shù)據(jù)進(jìn)行出口退稅電子化管理的通知》（國(guó)稅發(fā)〔1993〕7號(hào)，已失效），推進(jìn)收匯核銷電子化試點(diǎn)，優(yōu)化監(jiān)管方式，實(shí)現(xiàn)收匯核銷數(shù)據(jù)與出口退稅數(shù)據(jù)的初步聯(lián)動(dòng)。1994年，確立增值稅制度，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《出口貨物退（免）稅管理辦法》（國(guó)稅發(fā)〔1994〕31號(hào)，已失效），將此前的“結(jié)匯水單”統(tǒng)一表述為“出口收匯單證”，明確收匯單證作為出口退稅必備憑證。為進(jìn)一步加強(qiáng)出口退稅管理，遏制騙稅行為的發(fā)生，1995年，國(guó)務(wù)院發(fā)布《國(guó)務(wù)院關(guān)于調(diào)低出口退稅率加強(qiáng)出口退稅管理的通知》（國(guó)發(fā)明電〔1995〕3號(hào)），從國(guó)務(wù)院層面強(qiáng)化收匯管理，嚴(yán)格實(shí)行結(jié)匯與退稅掛鉤，明確出口企業(yè)申請(qǐng)退稅必須憑已核銷的《出口收匯核銷單》辦理，進(jìn)一步強(qiáng)化“收匯與退稅相掛鉤”原則。

（二）取消外匯核銷單轉(zhuǎn)向數(shù)據(jù)化監(jiān)管的階段

隨著我國(guó)涉外經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展，以“一一對(duì)應(yīng)、逐筆審核”為基礎(chǔ)的進(jìn)出口核銷管理方式無(wú)法適應(yīng)國(guó)際形勢(shì)變化，為促進(jìn)貿(mào)易便利化，加強(qiáng)貨物貿(mào)易外匯管理，國(guó)家外匯管理局、國(guó)家稅務(wù)總局、海關(guān)總署聯(lián)合推出貨物貿(mào)易外匯管理改革試點(diǎn)，構(gòu)建以總量篩選、動(dòng)態(tài)監(jiān)測(cè)、分類監(jiān)管為特點(diǎn)的新型管理模式，于2011年9月發(fā)布《貨物貿(mào)易外匯管理制度改革試點(diǎn)的公告》（國(guó)家外匯管理局公告2011年第2號(hào)，已失效），在江蘇、山東、湖北等地開(kāi)展試點(diǎn)，試點(diǎn)地區(qū)出口企業(yè)申報(bào)出口退稅時(shí)，不再提供紙質(zhì)出口收匯核銷單，外匯局根據(jù)企業(yè)貿(mào)易外匯收支合規(guī)性對(duì)試點(diǎn)地區(qū)實(shí)施動(dòng)態(tài)分類管理。同年12月，國(guó)家稅務(wù)總局配套發(fā)布《關(guān)于貨物貿(mào)易外匯管理制度改革試點(diǎn)后有關(guān)出口退稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅函〔2011〕643號(hào)）。

2012年6月，國(guó)家外匯管理局、海關(guān)總署、國(guó)家稅務(wù)總局決定，自2012年8月1日起在全國(guó)實(shí)施貨物貿(mào)易外匯管理制度改革，發(fā)布《關(guān)于貨物貿(mào)易外匯管理制度改革的公告》（國(guó)家外匯管理局公告2012年第1號(hào)，已失效），正式取消出口收匯核銷單，企業(yè)辦理出口報(bào)關(guān)時(shí)不再提供核銷單；外匯管理從“現(xiàn)場(chǎng)逐筆核銷”改為“非現(xiàn)場(chǎng)總量核查”，通過(guò)監(jiān)測(cè)系統(tǒng)比對(duì)貨物流與資金流；稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)外匯管理部門的收匯數(shù)據(jù)、企業(yè)分類情況審核退稅，標(biāo)志著出口退稅收匯管理正式進(jìn)入數(shù)據(jù)化監(jiān)管階段。

為明確辦理出口退稅不再需要收匯核銷單的要求，2013年3月，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《<出口貨物勞務(wù)增值稅和消費(fèi)稅管理辦法>有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第12號(hào)，已失效），規(guī)定國(guó)家稅務(wù)總局2012年24號(hào)公告中涉及出口收匯核銷單的規(guī)定不再執(zhí)行。同時(shí)為準(zhǔn)確計(jì)算、審核辦理出口退（免）稅，核實(shí)出口業(yè)務(wù)的真實(shí)性，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于出口企業(yè)申報(bào)出口貨物退（免）稅提供收匯資料有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第30號(hào)，已失效），將收匯期限與申報(bào)期限相關(guān)聯(lián)——要求企業(yè)申報(bào)退（免）稅的出口貨物，需在退（免）稅申報(bào)期截止之日（貨物報(bào)關(guān)出口的次年4月30日）內(nèi)收匯并按照規(guī)定提供收匯資料；未在申報(bào)期截至之日收匯的，除按照規(guī)定不能收匯或不能在申報(bào)期截止之日內(nèi)收匯的出口貨物外，適用增值稅免稅政策。

（三）出口退稅便利化與精細(xì)化監(jiān)管的階段

由于4月30日硬期限與跨境交易實(shí)際賬期相脫節(jié)，導(dǎo)致諸多企業(yè)因收匯周期、境外付款延遲等客觀原因無(wú)法享受出口退稅政策，不少出口企業(yè)多次反映，該期限與跨境交易實(shí)際賬期脫節(jié)，企業(yè)合規(guī)成本增大。為此，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)實(shí)踐情況，于2020年1月發(fā)布《財(cái)政部、稅務(wù)總局關(guān)于明確國(guó)有農(nóng)用地出租等增值稅政策的公告》（財(cái)政部、稅務(wù)總局公告2020年第2號(hào)，部分失效），廢止了原來(lái)出口業(yè)務(wù)必須在次年4月30日申報(bào)的期限，明確未在規(guī)定期限內(nèi)收匯或者辦理不能收匯手續(xù)的，在收匯或者辦理不能收匯手續(xù)后，即可申報(bào)辦理退稅，切實(shí)解決納稅人的問(wèn)題。

受疫情影響，諸多出口企業(yè)舉步維艱，為紓解企業(yè)困難，激發(fā)活力潛力，促進(jìn)進(jìn)出口平穩(wěn)發(fā)展，積極服務(wù)穩(wěn)外貿(mào)大局，國(guó)家稅務(wù)總局于2022年4月發(fā)布《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步便利出口退稅辦理 促進(jìn)外貿(mào)平穩(wěn)發(fā)展有關(guān)事項(xiàng)的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2022年第9號(hào)，部分失效），完善出口退（免）稅收匯管理，對(duì)企業(yè)實(shí)行精細(xì)化管理，低風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)申報(bào)退稅時(shí)無(wú)需報(bào)送收匯資料，僅留存?zhèn)洳椋唢L(fēng)險(xiǎn)企業(yè)仍需按規(guī)定報(bào)送，提升便利化水平。

02

收匯管理規(guī)則的變化及注意要點(diǎn)

收匯核銷單、出口退稅申報(bào)期硬性規(guī)定的取消，引發(fā)的直接后果就是近年來(lái)出現(xiàn)了大量通過(guò)非法買賣外匯、虛假收匯等方式騙取出口退稅的行為，爆發(fā)多起騙稅大案。

今年初，《增值稅法實(shí)施條例》正式實(shí)施，第四十八條規(guī)定，納稅人適用退（免）稅、免征增值稅的出口業(yè)務(wù)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定期限申報(bào)；逾期未申報(bào)的，按照視同向境內(nèi)銷售的規(guī)定繳納增值稅。而后財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于出口業(yè)務(wù)增值稅和消費(fèi)稅政策》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2026年第11號(hào)）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于出口貨物服務(wù)增值稅和消費(fèi)稅退（免）稅管理辦法的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2026年第5號(hào)），對(duì)申報(bào)期限作出具體規(guī)定，同時(shí)整合財(cái)稅〔2012〕39號(hào)、國(guó)家稅務(wù)總局2012年第24號(hào)公告、國(guó)家稅務(wù)總局2022年第9號(hào)公告，將收匯管理規(guī)則統(tǒng)一納入新規(guī)則并與出口退（免）稅申報(bào)期相掛鉤，強(qiáng)化收匯管理，打擊非法買賣外匯騙稅行為。具體來(lái)說(shuō)：

（一）將“按照規(guī)定收匯”納入適用增值稅退（免）稅政策出口貨物的條件

舊規(guī)則規(guī)定“適用增值稅退（免）稅政策的出口貨物是指向海關(guān)報(bào)關(guān)后實(shí)際離境并銷售給境外單位或個(gè)人的貨物”，并未對(duì)收匯要素作出要求。新規(guī)則新增收匯要素作為適用增值稅退（免）稅政策出口貨物的構(gòu)成要件，換言之，如納稅人未按照規(guī)定收匯，其向境外銷售的貨物不能適用增值稅退（免）稅政策，已經(jīng)退稅的需要繳回。

（二）明晰不同收匯情形的法律后果

過(guò)去，對(duì)于“出口無(wú)法收匯且不符合視同收匯規(guī)定的出口貨物”，適用免稅規(guī)定，以及“申報(bào)出口貨物收匯材料為虛假或冒用”適用征稅規(guī)定，被規(guī)范在國(guó)家稅務(wù)總局的規(guī)范性文件中，與財(cái)稅〔2012〕39號(hào)、國(guó)家稅務(wù)總局2012年24號(hào)公告相分離，未能形成統(tǒng)一、完整的制度體系，既不利于出口企業(yè)系統(tǒng)學(xué)習(xí)、準(zhǔn)確把握政策要求，出口企業(yè)也容易因政策理解偏差引發(fā)涉稅風(fēng)險(xiǎn)。新規(guī)則將不同收匯情形對(duì)應(yīng)的法律后果予以整合梳理，作出整體性、系統(tǒng)化規(guī)定，進(jìn)一步明晰政策邊界與責(zé)任后果，有助于從制度層面防范和遏制虛假收匯、騙取出口退稅等違法違規(guī)行為，維護(hù)公平有序的外貿(mào)稅收秩序。

實(shí)踐中，有出口企業(yè)因海外客戶收到貨物后以產(chǎn)品有瑕疵為由拒絕付匯，為爭(zhēng)取損失最小化，遂在香港以其海外客戶名義，通過(guò)與自身不相關(guān)的賬戶向自己支付貨款，從而形成完整的收匯結(jié)匯閉環(huán)，并申報(bào)出口退（免）稅。此種情況屬于提供虛假收匯材料的出口業(yè)務(wù)，相應(yīng)的出口貨物適用增值稅征稅政策。我們建議，針對(duì)因出口商品質(zhì)量等原因無(wú)法收匯的，應(yīng)按照國(guó)家稅務(wù)總局2026年5號(hào)公告要求，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供進(jìn)口商的有關(guān)函件和進(jìn)口國(guó)商檢機(jī)構(gòu)的證明等證明材料，以符合視同收匯的規(guī)定，再申報(bào)出口退（免）稅。此外，根據(jù)經(jīng)營(yíng)情況，還可考慮購(gòu)買出口信用保險(xiǎn)，以規(guī)避因進(jìn)口商延遲支付或不支付貨款帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)，杜絕實(shí)施提供虛假、偽造收匯材料的行為。

（三）全面縮緊收匯容缺管理要求，與出口退（免）稅申報(bào)期緊密相連

收匯管理規(guī)則與出口退（免）稅申報(bào)期密切相關(guān)。舊規(guī)則，先規(guī)定了出口企業(yè)在貨物報(bào)關(guān)出口之日的次月至次年4月30日前的期間，收齊退稅憑證后申報(bào)退（免）稅，否則，不得申報(bào)退（免）稅。而后，對(duì)申報(bào)期限規(guī)則又作出優(yōu)化，允許逾期后補(bǔ)申報(bào)，并未對(duì)申報(bào)期限作出硬性規(guī)定。這意味著，納稅人即便未按規(guī)定期限收匯，在合同約定收匯日前完成收匯手續(xù)的，也可申報(bào)辦理退（免）稅。

而新規(guī)則對(duì)申報(bào)期限作出分層規(guī)定，第一層為報(bào)關(guān)出口之日起至次年4月30日；第二層為次年4月30日后至報(bào)關(guān)出口之日起36個(gè)月內(nèi)。該分層規(guī)定對(duì)收匯管理產(chǎn)生重要影響。

以出口貨物為例，出口貨物應(yīng)在報(bào)關(guān)之日的次年4月30日前的各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)申報(bào)退稅，并按規(guī)定收匯；未在上述期限內(nèi)申報(bào)退（免）稅的，可以在次年4月30日后至報(bào)關(guān)出口之日起36個(gè)月內(nèi)的各增值稅納稅申報(bào)期內(nèi)補(bǔ)充申報(bào)，但需同時(shí)收齊憑證和提供收匯材料。對(duì)于出口合同約定全部收匯最終日期在報(bào)關(guān)出口之日的次年4月30日后的，應(yīng)當(dāng)在合同約定的期限內(nèi)完成收匯，且不得晚于報(bào)關(guān)出口之日起36個(gè)月，這意味著，如果超過(guò)36個(gè)月，即便完成收匯，也不再享受退（免）稅政策。

需要提醒的是，2025年12月31日前報(bào)關(guān)出口的貨物，仍按原政策執(zhí)行，不受36個(gè)月期限限制，也不適用新的收匯要求。

對(duì)此，企業(yè)需構(gòu)建“出口—收匯—退稅申報(bào)”一體化聯(lián)動(dòng)管理機(jī)制。針對(duì)2026年1月1日及以后開(kāi)展的出口業(yè)務(wù)，應(yīng)于出口次年4月30日前完成收匯并辦理退稅申報(bào)；若逾期補(bǔ)充申報(bào)，必須確保足額收匯，并妥善保管銀行收匯憑證、結(jié)匯水單等佐證資料。在訂立出口合同時(shí)，應(yīng)事先明確收匯條款與回款期限；若因買方破產(chǎn)等特殊情形無(wú)法收匯，需根據(jù)新規(guī)則及時(shí)歸集留存視同收匯證明材料。此外，企業(yè)還應(yīng)建立出口業(yè)務(wù)管理臺(tái)賬或升級(jí)內(nèi)部管理系統(tǒng)，實(shí)時(shí)監(jiān)控收匯與申報(bào)進(jìn)度，防范因超36個(gè)月未按規(guī)定申報(bào)而被視同內(nèi)銷征稅。

03

結(jié)語(yǔ)

收匯管理規(guī)則的變化，始終堅(jiān)守規(guī)范外貿(mào)秩序、防范騙稅風(fēng)險(xiǎn)、促進(jìn)外貿(mào)發(fā)展的目標(biāo)，從“收匯與退稅相掛鉤”到數(shù)據(jù)化監(jiān)管，再到新規(guī)則的精細(xì)化升級(jí)，結(jié)合實(shí)踐完善了收匯管理監(jiān)管體系。此次新規(guī)則并非簡(jiǎn)單政策整合，而是針對(duì)虛假收匯、非法買賣外匯騙稅等問(wèn)題的精準(zhǔn)施策，通過(guò)明確收匯作為退稅前提、明晰法律后果、與申報(bào)期限緊密相關(guān)，強(qiáng)化征管剛性，為企業(yè)合規(guī)劃定清晰邊界。出口企業(yè)唯有強(qiáng)化出口退稅合規(guī)意識(shí)，提升出口業(yè)務(wù)管理水平，才能在復(fù)雜的外貿(mào)環(huán)境中規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)、把握機(jī)遇，實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展。