替最高法辯解一下：為什么虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額屬于逃稅

作者：稅法王如僧律師，原則上只辦涉稅案件

第一個(gè)理由，《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人取得虛開的增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國稅發(fā)〔1997〕134號）規(guī)定，“受票方利用他人虛開的專用發(fā)票，向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)抵扣稅款進(jìn)行偷稅的，應(yīng)當(dāng)依照《中華人民共和國稅收征收管理法》及有關(guān)法規(guī)追繳稅款，處以偷稅數(shù)額五倍以下的罰款”。

第二個(gè)理由，全國人民代表大會(huì)編著的《中華人民共和國刑法條文說明、立法理由及相關(guān)規(guī)定》，北京大學(xué)出版社2021年版，第762頁：“實(shí)施虛開行為后進(jìn)而利用該行為騙取國家稅款應(yīng)如何認(rèn)定。在實(shí)踐中,“虛開”行為往往伴隨著逃避繳納稅款、騙取出口退稅、出售營利等不法目的,虛開增值稅專用發(fā)票或者可用于出口退稅、抵扣稅款的發(fā)票往往成為虛假申報(bào)、逃避繳納稅款或者騙取出口退稅的一種手段工具。由于我國實(shí)行稅收法定原則,根據(jù)本條規(guī)定,虛開行為本身就可能構(gòu)成犯罪。對于虛開本條規(guī)定的發(fā)票后又利用該虛開發(fā)票減免應(yīng)納稅額以逃避繳納稅款的,或者直接騙取國家出口退稅的,或者出售的等情形,應(yīng)在實(shí)踐中結(jié)合行為人目的、情節(jié)具體分析。如對于以虛開增值稅專用發(fā)票為業(yè)務(wù)并售賣的，一般不以虛開增值稅專用發(fā)票罪論處;對于以逃稅目的虛開增值稅專用發(fā)票的,可考慮按照逃稅罪處理。”

第三個(gè)理由，稅務(wù)總局在《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題的公告》（國稅發(fā)〔12014〕39號）說到：“現(xiàn)將納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關(guān)問題公告如下：納稅人通過虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款，但對外開具增值稅專用發(fā)票同時(shí)符合以下情形的，不屬于對外虛開增值稅專用發(fā)票：……”這里也說到“虛增增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額偷逃稅款”，即虛抵進(jìn)項(xiàng)稅額屬于逃稅。

第四個(gè)理由，第五個(gè)理由， 稅務(wù)總局在《虛開發(fā)票查處指引》 第193、194頁中說到：“(1)惡意接受虛開發(fā)票。如果受票方接受的虛開增值稅專用發(fā)票是其主動(dòng)聯(lián)系開票方或中間人開具，或雖不是其主動(dòng)聯(lián)系，但有證據(jù)表明受票方知道或者應(yīng)當(dāng)知道發(fā)票是偽造、變造、非法取得而受讓，則可以認(rèn)定受票方屬于惡意接受虛開發(fā)票。按取得發(fā)票的目的，區(qū)分4種情形依法處理。

①受票方取得虛開發(fā)票的目的是為了繼續(xù)對外虛開發(fā)票牟利的，按照上述一般虛開發(fā)票情形進(jìn)行處理。

②受票方取得虛開發(fā)票的目的是為了騙取出口退稅的，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第66條規(guī)定處理。涉嫌犯罪的，移送公安機(jī)關(guān)。

③受票方取得虛開發(fā)票的目的是為了偷稅的，如果有證據(jù)表明受票方存在虛開發(fā)票所對應(yīng)的真實(shí)業(yè)務(wù)，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第 63 條規(guī)定處理，在追繳稅款的同時(shí)從輕處罰;如果有證據(jù)表明受票方不存在虛開發(fā)票所對應(yīng)的真實(shí)業(yè)務(wù)，在按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第 63 條規(guī)定追繳稅款的同時(shí)從重處罰。涉嫌犯罪的，移送公安機(jī)關(guān)。

④受票方取得虛開發(fā)票的目的不屬前三種情形的，則按照《中華人民共和國發(fā)票管理辦法》第37條規(guī)定進(jìn)行處理。涉嫌犯罪的，移送公安機(jī)關(guān)。”

《中華人民共和國稅收征收管理法》第 63 條規(guī)定如下：“【偷稅】納稅人偽造、變造、隱匿、擅自銷毀帳簿、記帳憑證，或者在帳簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)通知申報(bào)而拒不申報(bào)或者進(jìn)行虛假的納稅申報(bào)，不繳或者少繳應(yīng)納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。扣繳義務(wù)人采取前款所列手段，不繳或者少繳已扣、已收稅款，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。”

按稅務(wù)總局的觀點(diǎn)：受領(lǐng)他人虛開的發(fā)票之后，又為他人虛開的，按照虛開發(fā)票處理，即第①種情況；受領(lǐng)他人虛開的發(fā)票之后，沒有為他人虛開的，按照《中華人民共和國稅收征收管理法》第 63 條規(guī)定處理，就是按照逃稅處理，即第③種情況。本案就是屬于第③種情況。

第五個(gè)理由，最高人民法院刑事審判庭姚龍兵法官在“全國律協(xié)2024中國稅收法律服務(wù)業(yè)務(wù)交流會(huì)”的發(fā)言中提到，我們原來司法解釋第十條第二款是這樣規(guī)定的，“為虛增業(yè)績、融資、貸款、逃稅等不以騙抵稅款為目的，沒有因抵扣且沒有因抵扣造成稅款被騙損失的，不以本罪論處，構(gòu)成其他犯罪以其他犯罪依法追究刑事責(zé)任。”也就是說，對比我們現(xiàn)在大家所看到的《解釋》第十條第二款，還多了兩個(gè)字“逃稅”，但是在征求意見的過程當(dāng)中，最高檢提出以虛開增值稅專用發(fā)票的方式逃稅的，這種情況在之前，以往的慣例都是按照虛開增值稅專用發(fā)票罪定的，如果我們在司法解釋當(dāng)中明確地把這種情況排除在本罪之外，可能會(huì)造成這樣的結(jié)果，原來的案件是不是都判錯(cuò)了，就可能會(huì)出現(xiàn)大量的申訴案件。最高法覺得最高檢這個(gè)理解有他的道理，同時(shí)覺得刪除“逃稅”這兩個(gè)字也不影響最高法所想表達(dá)的意思，所以刪了“逃稅”兩字。