公安機關直接對涉稅案件立案偵查的，稅務機關還能否作出處罰？

編者按：由公安機關直接立案偵查的涉稅犯罪案件，司法機關尚未作出最終處理的，稅務機關能否作出行政處罰決定？這一問題在實踐中存在不同理解。本文擬結合一起真實案件，圍繞法律適用、行刑銜接核心原則展開探討，為類似案件處理提供參考。

01

案例引入

（一）基本案情

2024年1月，王某向公安機關舉報甲公司虛開增值稅專用發票。同年4月，公安機關決定對甲公司虛開增值稅專用發票立案偵查。6月，公安機關將線索轉交稅務機關。8月，稅務機關向甲公司作出《稅務處罰告知書》，根據《發票管理辦法》第三十五條，對甲公司虛開發票行為擬處以罰款50萬元；根據《稅收征收管理法》第六十三條、《國家稅務總局關于納稅人取得虛開的增值稅專用發票處理問題的通知》（國稅發〔1997〕134號）第一條，認定甲公司虛開發票抵扣進項稅額及虛列成本的行為構成偷稅，擬處以少繳稅款0.5倍罰款800萬元。根據《行政處罰法》第二十九條“同一個違法行為違反多個法律規范應當給予罰款處罰的，按照罰款數額高的規定處罰”之規定，擬決定對甲公司處以罰款800萬元。

（二）稅企觀點

甲公司認為，根據《關于加強行政執法與刑事司法銜接工作的意見》（中辦發〔2011〕8號，以下簡稱8號文）第一條第（三）項，“行政執法機關未作出行政處罰決定的，原則上應當在公安機關決定不予立案或者撤銷案件、人民檢察院作出不起訴決定、人民法院作出無罪判決或者免予刑事處罰后，再決定是否給予行政處罰”，《最高人民法院關于在司法機關對當事人虛開增值稅專用發票罪立案偵查之后刑事判決之前，稅務機關又以同一事實以偷稅為由對同一當事人能否作出行政處罰問題的答復》（最高人民法院（2008）行他字第1號，以下簡稱1號文）第二條，“稅務機關在發現涉嫌犯罪并移送公安機關進行刑事偵查后，不再針對同一違法行為作出行為罰和申誡罰以外的行政處罰”。據此，甲公司涉嫌虛開案件先由司法機關處理，且司法機關對違法犯罪行為尚未作出最終處理，稅務機關依法應當暫不予行政處罰，等待司法機關的最終處理結果后，再決定是否對其作出處罰，現稅務機關對甲公司擬作出行政處罰，屬于程序不當，應當依法撤銷案涉告知書。

稅務機關認為，甲公司的情況不符合上述規定。

根據8號文第一條第（三）項，“行政執法機關向公安機關移送涉嫌犯罪案件，應當移交案件的全部材料……行政執法機關在移送案件時已經作出行政處罰決定的，應當將行政處罰決定書一并抄送公安機關、人民檢察院”。根據《行政執法機關移送涉嫌犯罪案件的規定》（以下簡稱《規定》）第三條，“行政執法機關在依法查處違法行為過程中，發現違法事實涉及的金額、違法事實的情節、違法事實造成的后果等……涉嫌構成犯罪，依法需要追究刑事責任的，必須依照本規定向公安機關移送”。第六條，“行政執法機關向公安機關移送涉嫌犯罪案件，應當附有下列材料：（一）涉嫌犯罪案件移送書；（二）涉嫌犯罪案件情況的調查報告”。據此，若稅務機關將本案移送公安機關后再作出行政處罰確實違反法定程序，但本案中，稅務機關目前未形成涉嫌犯罪案件情況的調查報告等文書，尚未將甲公司涉稅違法案件移送公安機關，在移送前作出擬處罰決定，符合法律規定，程序合法。

02

本案的法律分析

（一）《規定》與8號文不能直接適用于本案

首先，需要明確《規定》與8號文的立法目的與法律適用。根據《規定》第一條，“為了保證行政執法機關向公安機關及時移送涉嫌犯罪案件，依法懲罰破壞社會主義市場經濟秩序罪……制定本規定”。不難看出，該《規定》的立法目的系規范行政執法與刑事司法的銜接流程，確保涉嫌犯罪的案件從行政機關及時移送公安機關，通過刑事程序依法懲罰相關犯罪，同時避免“有案不移”“有案難移”等問題的出現。

其次，根據《規定》第三條，該條款明確劃定了行政機關移送案件的唯一法定前提——行政執法機關只有在依法查處違法行為的過程中，發現該行為涉嫌構成犯罪且需要追究刑事責任時，才必須向公安機關移送案件。而若公安機關已經針對同一違法事實直接立案，就意味著案件已因涉嫌犯罪進入刑事偵查程序，行政機關移送案件的法定觸發條件已經消失。據此，《規定》的適用條件前提為公安機關尚未立案的情況。如果公安機關因他人舉報、上級交辦等事由對違法案件先于執法機關立案偵查，則不適用《規定》。而8號文與該《規定》系一脈相承，系立足于《規定》，針對實踐中出現的銜接難題，進一步細化流程、強化監督，二者共同構建的是“行政機關向公安機關移送案件”的行刑銜接制度框架。

因此，筆者認為，本案系由公安機關先行立案偵查，后由公安機關將案件轉交稅務機關，并非由稅務機關在執法過程中先行發現后移送公安機關，因此，本案不符合《規定》與8號文規定的前提情況，不能直接適用兩法之規定。甲公司與稅務機關直接援引兩法均欠妥。

（二）根據刑事優先原則，本案目前不應作出處罰

事實上，《規定》與8號文確立了一項基本處理原則——“刑事程序優于行政程序”。也即涉嫌犯罪案件進入司法程序后，行政執法程序應當為刑事司法程序讓步，執法機關應當尊重司法程序的認定結論，對沒有作出行政處罰的暫不予處罰，等待刑事程序終結后再決定是否作出處罰，防止出現行刑認定不統一的情況，對同一違法行為的重復評價與過度懲戒，避免行政權僭越司法權。

這一原則實際上被1號文予以確認。根據1號文第二條，“稅務機關在發現涉嫌犯罪并移送公安機關進行刑事偵查后，不再針對同一違法行為作出行為罰和申誡罰以外的行政處罰”。該條核心落腳點在于涉稅違法案件進入刑事偵查后，稅務機關不得再針對同一違法行為作出罰款處罰，也即只要涉稅案件進入刑事司法程序，稅務機關暫時就不應作出處罰，與案件是否由稅務機關移送公安機關無關，如當事人行為不構成犯罪，則公安機關應將案件退回稅務機關，稅務機關可依法追究當事人的行政違法責任。

同時上述觀點在司法實踐中也可以得到印證。在大連信諾億貿易有限公司訴大連經濟技術開發區稅務局行政處罰一案中，遼寧省高院認為，無論是稅務機關立案后移送公安機關，還是公安機關立案后向稅務機關轉交案件線索，兩案的關鍵點是相同的，即都是在公安機關已經立案偵查的情況下，稅務機關又針對同一違法行為作出罰款的行政處罰，違反1號文第二條規定，程序違法。

本案中，公安機關已經對甲公司虛開違法行為進行立案偵查，顯然案件已經進入刑事司法程序，稅務機關應當在人民檢察院作出不起訴決定、或者人民法院作出無罪判決或者免予刑事處罰后，再決定是否給予行政處罰，而不應在現在作出處罰。

（三）根據一事不二罰的原則，本案目前不應作出處罰

根據《行政處罰法》第三十五條第二款，“違法行為構成犯罪……行政機關尚未給予當事人罰款的，不再給予罰款”。根據1號文第二條規定，“稅務機關在發現涉嫌犯罪并移送公安機關進行刑事偵查后，……刑事被告人構成涉稅犯罪并被處以人身和財產的刑罰后，稅務機關不應再作出罰款的行政處罰”。

該兩條款本質是禁止對“同一違法事實”作出重復處罰。即對同一違法行為不能作出兩次同一類型的處罰。并且基于刑事優先原則，如果法院已經就一項違法行為對行為人判處罰金，則不應再對行為人處以罰款。本案中，因甲公司涉嫌虛開案件已經進入司法程序，等待司法機關的處理結果，甲公司及涉案人員是否構成犯罪，司法機關對其是否處以刑罰，罰金數額多少等等問題，都需要等待司法裁判的結果，此時如果稅務機關對甲公司作出罰款的行政處罰，將造成對同一違法事實進行重復評價的結果，與一事不二罰原則相違背。

03

結語

隨著稅收法治化進程持續深化，稅務執法人員的執法能力穩步提升，對納稅人合法權益的保護也日益全面充分，稅務機關在處理此類案件時，基本能夠精準理解法律核心，對公安機關直接立案的涉稅違法犯罪案件，暫時對納稅人不予行政處罰，而是等待司法機關的最終結果再決定是否處罰。如在大連某公司取得虛開發票一案中，大連市稅務局第一稽查局認定大連某公司從沈陽等公司取得虛開發票抵扣進項稅額并列支成本的行為構成偷稅，同時因該公司涉嫌虛開案件由公安機關直接立案偵查，現已經進入司法程序，故暫時未對該公司作出行政處罰。此類案件不勝枚舉。這也為納稅人提供了明確清晰的指引，一方面要積極與稅務機關充分溝通，主動釋明案件涉刑進展與法律適用邏輯，努力爭取稅務機關的認可；另一方面，若稅務機關堅持作出處罰決定，納稅人亦有權通過法律救濟途徑，切實維護自身合法權益。