上交所發(fā)布30個(gè)典型會(huì)計(jì)案例研究（2025年合輯）

目 錄

問(wèn)題1 【以自身股份結(jié)算的或有對(duì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題2 【應(yīng)收賬款保理的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題3 【影視參投固定投資回報(bào)模式的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題4 【附條件政府補(bǔ)助確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題5 【以土地使用權(quán)換取待建資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題6 【合并報(bào)表層面對(duì)有限壽命主體外部投資者投入資金的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題7 【非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題8 【收購(gòu)?fù)瓿珊笊套u(yù)資產(chǎn)組變更的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題9 【簡(jiǎn)化租賃的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題10【約定付款節(jié)點(diǎn)政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題11【附額外商品購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的股權(quán)交易的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題12【收購(gòu)方逾期支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題13【少數(shù)股東業(yè)績(jī)承諾相關(guān)或有對(duì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題14【控股股東兜底式股權(quán)激勵(lì)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題15【稅收優(yōu)惠相關(guān)非經(jīng)常性損益的認(rèn)定】

問(wèn)題16【企業(yè)合并中保護(hù)性條款的認(rèn)定】

問(wèn)題17【關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題】

問(wèn)題18【應(yīng)收賬款壞賬組合劃分的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題19【在建工程資產(chǎn)減值損失計(jì)提的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題20【代采業(yè)務(wù)相關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】

問(wèn)題21【子公司出表時(shí)資本公積的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題22【附特殊權(quán)利的股權(quán)投資分類(lèi)問(wèn)題】

問(wèn)題23【以房產(chǎn)抵償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理】

問(wèn)題24【風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓相關(guān)非經(jīng)常性損益列報(bào)問(wèn)題】

問(wèn)題25【大額存單相關(guān)非經(jīng)常性損益列報(bào)問(wèn)題】

問(wèn)題26【合同履約完畢后進(jìn)行價(jià)格折讓的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】

問(wèn)題27【同一控制下企業(yè)合并中業(yè)績(jī)補(bǔ)償股份的計(jì)量問(wèn)題】

問(wèn)題28【未攤銷(xiāo)完畢的無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】

問(wèn)題29【附保函應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題】

問(wèn)題30【經(jīng)營(yíng)租賃變更的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】

問(wèn)題1【以自身股份結(jié)算的或有對(duì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理】：非同一控制下的企業(yè)合并中，以自身股份結(jié)算的或有對(duì)價(jià)何時(shí)滿(mǎn)足“固定換固定”條件？

案例：20X1年，A公司通過(guò)發(fā)行股份的方式向第三方B公司收購(gòu)其持有的C公司60%的股權(quán)，構(gòu)成非同一控制下的企業(yè)合并。根據(jù)股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，B公司就C公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)向A公司作出業(yè)績(jī)補(bǔ)償承諾，具體為：C公司20X1-20X3年度凈利潤(rùn)分別不低于5,000萬(wàn)元、6,000萬(wàn)元、7,000萬(wàn)元，如未達(dá)到承諾業(yè)績(jī)，B公司應(yīng)退還A公司一定數(shù)量的股份（當(dāng)期應(yīng)退還股數(shù)=當(dāng)期應(yīng)補(bǔ)償金額÷本次發(fā)行價(jià)格，其中應(yīng)補(bǔ)償金額為實(shí)際凈利潤(rùn)與承諾凈利潤(rùn)的差額）。股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議已就業(yè)績(jī)補(bǔ)償事項(xiàng)進(jìn)行清晰約定，且不存在爭(zhēng)議事項(xiàng)下的例外條款。

20X1年及20X2年，C公司均實(shí)現(xiàn)承諾業(yè)績(jī)。20X3年，C公司業(yè)績(jī)未達(dá)標(biāo)，但B公司對(duì)業(yè)績(jī)補(bǔ)償金額存在異議。對(duì)此，A公司于20X4年向法院提起訴訟，要求B公司履行業(yè)績(jī)補(bǔ)償義務(wù)。20X5年6月，法院判決B公司全額支付補(bǔ)償款。同年12月，A公司與B公司正式簽訂和解協(xié)議，并經(jīng)股東大會(huì)審議通過(guò)。20X6年，A公司完成了相關(guān)股份回購(gòu)并注銷(xiāo)。

會(huì)計(jì)處理上，A公司20X3年末將預(yù)計(jì)可收回股份確認(rèn)為一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)，但A公司認(rèn)為此時(shí)補(bǔ)償義務(wù)的履行存在不確定性，可收回股份不滿(mǎn)足“固定換固定”的條件，因此未將其重分類(lèi)為權(quán)益工具。20X5年12月，A公司與B公司就業(yè)績(jī)補(bǔ)償事項(xiàng)簽訂和解協(xié)議，此時(shí)A公司將業(yè)績(jī)補(bǔ)償相關(guān)金融資產(chǎn)重分類(lèi)為其他權(quán)益工具。上述業(yè)績(jī)承諾相關(guān)或有對(duì)價(jià)在何時(shí)滿(mǎn)足“固定換固定”條件？A公司的會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類(lèi)第1號(hào)》，非同一控制下企業(yè)合并形成的或有對(duì)價(jià)中，若購(gòu)買(mǎi)方根據(jù)標(biāo)的公司的業(yè)績(jī)情況確定收回自身股份的數(shù)量，該或有對(duì)價(jià)在購(gòu)買(mǎi)日不滿(mǎn)足“固定換固定”的條件，不屬于一項(xiàng)權(quán)益工具，而是屬于一項(xiàng)金融資產(chǎn)。因此，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)在購(gòu)買(mǎi)日將該或有對(duì)價(jià)分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入損益的金融資產(chǎn)。隨著標(biāo)的公司實(shí)際業(yè)績(jī)的確定，購(gòu)買(mǎi)方能夠確定當(dāng)期應(yīng)收回的自身股份的具體數(shù)量，則在當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表日，該或有對(duì)價(jià)滿(mǎn)足“固定換固定”的條件，應(yīng)將其重分類(lèi)為權(quán)益工具（其他權(quán)益工具），以重分類(lèi)日相關(guān)股份的公允價(jià)值計(jì)量，并不再核算相關(guān)股份的后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。在實(shí)際收到并注銷(xiāo)股份時(shí)，終止確認(rèn)上述其他權(quán)益工具，并相應(yīng)調(diào)整股本和資本公積等。

本案例中，A公司收購(gòu)C公司屬于非同一控制下的企業(yè)合并，B公司作為出讓方，根據(jù)C公司未來(lái)業(yè)績(jī)返還A公司已支付的購(gòu)買(mǎi)對(duì)價(jià)，屬于或有對(duì)價(jià)安排。股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議明確約定，A公司根據(jù)標(biāo)的公司業(yè)績(jī)情況確定業(yè)績(jī)補(bǔ)償金額，進(jìn)而確定收回自身股份的數(shù)量。在購(gòu)買(mǎi)日，C公司未來(lái)期間業(yè)績(jī)并不確定，因此該或有對(duì)價(jià)不滿(mǎn)足“固定換固定”的條件，不屬于一項(xiàng)權(quán)益工具，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)交易性金融資產(chǎn)。20X3年末，按照合同條款約定，A公司能夠基于C公司的實(shí)際業(yè)績(jī)完成情況，確定當(dāng)期應(yīng)收回的自身股份的具體數(shù)量，此時(shí)或有對(duì)價(jià)已滿(mǎn)足“固定換固定”的條件，A公司應(yīng)將其重分類(lèi)為權(quán)益工具，并不再核算其后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。因此，基于本案例背景和條件，A公司以業(yè)績(jī)補(bǔ)償事項(xiàng)存在糾紛為由，直至20X5年末達(dá)成和解協(xié)議后才對(duì)或有對(duì)價(jià)資產(chǎn)進(jìn)行重分類(lèi)的會(huì)計(jì)處理不恰當(dāng)。

問(wèn)題2【應(yīng)收賬款保理的會(huì)計(jì)處理】：公司將應(yīng)收賬款保理后仍保留部分追索權(quán)，應(yīng)收賬款是否能夠終止確認(rèn)？

案例：20X3年6月，A公司與B公司簽署《保理合同》，約定B公司為A公司提供應(yīng)收賬款保理服務(wù)，即B公司以支付保理預(yù)付款的方式受讓A公司一筆尚未到期的應(yīng)收賬款債權(quán)，A公司將收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利轉(zhuǎn)移給B公司。該應(yīng)收賬款原值為2億元人民幣，根據(jù)歷史經(jīng)驗(yàn)，此類(lèi)應(yīng)收賬款的平均損失率為5%。《保理合同》約定，該筆應(yīng)收賬款發(fā)生信用風(fēng)險(xiǎn)而未受償時(shí)，B公司有權(quán)向A公司進(jìn)行追償，追償上限為900萬(wàn)元人民幣。

對(duì)于上述應(yīng)收賬款保理業(yè)務(wù)，A公司認(rèn)為，雖然《保理合同》約定了追索條款，但B公司追償上限為900萬(wàn)元，僅占應(yīng)收賬款原值的4.5%，可以認(rèn)為應(yīng)收賬款所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移，因此終止確認(rèn)了該金融資產(chǎn)。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》及應(yīng)用指南相關(guān)規(guī)定，企業(yè)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)，并將轉(zhuǎn)移中產(chǎn)生或保留的權(quán)利和義務(wù)單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。企業(yè)在判斷金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移是否導(dǎo)致金融資產(chǎn)終止確認(rèn)時(shí)，應(yīng)當(dāng)評(píng)估其在多大程度上保留了金融資產(chǎn)所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移后，企業(yè)承擔(dān)的金融資產(chǎn)未來(lái)凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)與轉(zhuǎn)移前金融資產(chǎn)未來(lái)凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)相比不再顯著的，表明該企業(yè)已經(jīng)轉(zhuǎn)移了金融資產(chǎn)所有權(quán)上幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。

根據(jù)上述準(zhǔn)則規(guī)定可知，對(duì)于金融資產(chǎn)所有權(quán)上風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬是否轉(zhuǎn)移，應(yīng)當(dāng)對(duì)比金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移前后企業(yè)所承擔(dān)的未來(lái)凈現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)，即風(fēng)險(xiǎn)的變化程度，而非對(duì)比轉(zhuǎn)移后仍保留的最大風(fēng)險(xiǎn)敞口與金融資產(chǎn)原值。本案例中，A公司應(yīng)通過(guò)分析《保理合同》相關(guān)條款和現(xiàn)金流量分布實(shí)際情況，采用恰當(dāng)、可行的計(jì)算方法，計(jì)算確定金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移前后所承擔(dān)的未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值變動(dòng)情況（可采用計(jì)算現(xiàn)值變動(dòng)的標(biāo)準(zhǔn)差或現(xiàn)值變動(dòng)的絕對(duì)值與發(fā)生概率的乘積等），以判斷風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移情況。因此，基于本案例背景和條件，A公司以追償上限僅占應(yīng)收賬款原值的4.5%為由，論證“幾乎所有風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬”已經(jīng)轉(zhuǎn)移的依據(jù)不充分，相關(guān)會(huì)計(jì)處理的恰當(dāng)性存疑。

問(wèn)題3【影視參投固定投資回報(bào)模式的會(huì)計(jì)處理】：上市公司應(yīng)如何對(duì)固定投資回報(bào)模式下的影視參投業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：A公司從事影視參投業(yè)務(wù)，作為出資方分享所投資影片收益。A公司基于融資需要及風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)選擇投資模式，在固定投資回報(bào)模式下，A公司支付投資款后不參與影視項(xiàng)目制作與發(fā)行，未來(lái)除收回投資本金外僅能夠根據(jù)投資期限按投資額的固定比例從合作方取得投資回報(bào)。A公司認(rèn)為影視參投是公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)，因此在會(huì)計(jì)處理時(shí)，將收到的固定回報(bào)適用收入準(zhǔn)則并確認(rèn)為營(yíng)業(yè)收入。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相關(guān)規(guī)定，“金融資產(chǎn)，是指企業(yè)持有的現(xiàn)金、其他方的權(quán)益工具以及符合下列條件之一的資產(chǎn)：（一）從其他方收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利……”“金融資產(chǎn)同時(shí)符合下列條件的，應(yīng)當(dāng)分類(lèi)為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)：（一）企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)。（二）該金融資產(chǎn)的合同條款規(guī)定，在特定日期產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，僅為對(duì)本金和以未償付本金金額為基礎(chǔ)的利息的支付。”

本案例中，固定投資回報(bào)模式下，A公司不參與影視項(xiàng)目的制作與發(fā)行，不涉及向其他方轉(zhuǎn)讓商品或提供服務(wù)，因此不應(yīng)適用收入準(zhǔn)則。固定投資回報(bào)模式下，企業(yè)在支付完畢投資款后取得收取可確定金額投資回報(bào)和本金的合同權(quán)利，滿(mǎn)足金融資產(chǎn)“從其他方收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利”的定義，本案例背景下，A公司應(yīng)將其確認(rèn)為一項(xiàng)金融資產(chǎn)。金融資產(chǎn)的分類(lèi)方面，由于影視作品投資款的后續(xù)回報(bào)固定，在沒(méi)有其他特殊安排的情況下，通常符合收取本金和利息的合同現(xiàn)金流特征。如果企業(yè)管理該金融資產(chǎn)的業(yè)務(wù)模式是以收取合同現(xiàn)金流量為目標(biāo)，則應(yīng)將其分類(lèi)為以攤余成本計(jì)量的金融資產(chǎn)，并采用實(shí)際利率法確認(rèn)相關(guān)利息收入。

問(wèn)題4【附條件政府補(bǔ)助確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的會(huì)計(jì)處理】：對(duì)于附條件的政府補(bǔ)助，是否在政府驗(yàn)收完成后才能滿(mǎn)足確認(rèn)條件？

案例：A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)包括生產(chǎn)和銷(xiāo)售X類(lèi)高端儀器，20X0年A公司與當(dāng)?shù)卣炗喺a(bǔ)助協(xié)議并收到補(bǔ)助資金1,000萬(wàn)元。根據(jù)協(xié)議，A公司應(yīng)推進(jìn)X類(lèi)高端儀器建設(shè)項(xiàng)目，項(xiàng)目建設(shè)內(nèi)容主要是擴(kuò)建生產(chǎn)倉(cāng)儲(chǔ)場(chǎng)地5000平方米。同時(shí)，協(xié)議明確A公司在場(chǎng)地?cái)U(kuò)建完成后，應(yīng)向政府方申請(qǐng)驗(yàn)收并提交驗(yàn)收資料。上述項(xiàng)目于20X0年1月開(kāi)始實(shí)施，20X1年10月建設(shè)完成。20X1年12月，某會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了對(duì)該項(xiàng)目實(shí)施情況的專(zhuān)項(xiàng)審計(jì)報(bào)告；20X3年6月，政府方組織專(zhuān)家對(duì)該項(xiàng)目驗(yàn)收通過(guò)。會(huì)計(jì)處理方面，A公司認(rèn)為只有通過(guò)政府方驗(yàn)收確認(rèn)后，才能對(duì)該筆政府補(bǔ)助予以確認(rèn)，因此A公司將該筆政府補(bǔ)助確認(rèn)于20X3年。A公司對(duì)該政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？相關(guān)政府補(bǔ)助是否需要政府驗(yàn)收后才能滿(mǎn)足確認(rèn)條件？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》相關(guān)規(guī)定，政府補(bǔ)助同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，才能予以確認(rèn)：（一）企業(yè)能夠滿(mǎn)足政府補(bǔ)助所附條件；（二）企業(yè)能夠收到政府補(bǔ)助。

本案例中，A公司已收到政府補(bǔ)助資金，因此對(duì)于政府補(bǔ)助確認(rèn)時(shí)點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)判斷是否滿(mǎn)足準(zhǔn)則規(guī)定的“企業(yè)能夠滿(mǎn)足政府補(bǔ)助所附條件”。本案例背景下，判斷“滿(mǎn)足政府補(bǔ)助所附條件”的關(guān)鍵在于政府補(bǔ)助所附條件是否存在客觀(guān)標(biāo)準(zhǔn)，以及公司能否在政府驗(yàn)收前，合理判斷是否能夠完成補(bǔ)助協(xié)議中的具體要求。根據(jù)政府補(bǔ)助協(xié)議，建設(shè)項(xiàng)目任務(wù)目標(biāo)明確了場(chǎng)地建設(shè)面積，標(biāo)準(zhǔn)較為客觀(guān)清晰，A公司可以在政府驗(yàn)收前合理判斷能否實(shí)現(xiàn)相關(guān)要求。因此，基于本案例背景和條件，除非有其他證據(jù)，A公司不應(yīng)僅以尚未通過(guò)政府驗(yàn)收為由推遲確認(rèn)相關(guān)政府補(bǔ)助收益。

問(wèn)題5【以土地使用權(quán)換取待建資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理】：企業(yè)以土地使用權(quán)換取其他地塊未來(lái)建造完成后的房產(chǎn)，是否屬于非貨幣性資產(chǎn)交換？

案例：20X3年A公司參與某城市單元更新項(xiàng)目。A公司與B公司簽署《拆遷補(bǔ)償協(xié)議》，協(xié)議約定A公司需向B公司移交項(xiàng)目相關(guān)土地使用權(quán)，A公司可獲得1億元貨幣補(bǔ)償以及約2萬(wàn)平方米其他地塊房產(chǎn)補(bǔ)償。B公司負(fù)責(zé)后續(xù)申報(bào)、建設(shè)等工作。20X3年末，A公司搬離，并已向B公司移交相關(guān)土地使用權(quán)和房屋建筑物，其賬面價(jià)值合計(jì)5,000萬(wàn)元。20X3年末補(bǔ)償房產(chǎn)尚未建成，A公司聘請(qǐng)某評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)補(bǔ)償房產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，評(píng)估金額為2億元。A公司擬按照非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則對(duì)上述交易進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，A公司的做法是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》及應(yīng)用指南相關(guān)規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換，是指企業(yè)主要以無(wú)形資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換，不包括用于交換資產(chǎn)目前尚不存在或不屬于企業(yè)情形。企業(yè)用于非貨幣性資產(chǎn)交換的非貨幣性資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)符合資產(chǎn)的定義并滿(mǎn)足資產(chǎn)的確認(rèn)條件，且作為資產(chǎn)列報(bào)于企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表上。

本案例中，A公司在城市更新項(xiàng)目中以土地使用權(quán)換取未來(lái)建造完成的補(bǔ)償房產(chǎn)以及部分貨幣資金，其中，補(bǔ)償房產(chǎn)尚未建成，因此無(wú)論對(duì)于A公司還是B公司而言，該交易不適用非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則。基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)將向B公司移交土地使用權(quán)和房屋建筑物作為處置無(wú)形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，并根據(jù)收入準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定確定處置時(shí)點(diǎn)以及計(jì)量處置損益。

問(wèn)題6【合并報(bào)表層面對(duì)有限壽命主體外部投資者投入資金的會(huì)計(jì)處理】：在設(shè)立的有限壽命主體中將第三方投資份額分類(lèi)為權(quán)益工具，在合并報(bào)表層面如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：出于項(xiàng)目融資需求，20X1年上市公司A公司設(shè)立子公司B作為基金管理人，并從第三方E公司處籌得2億資金成立C基金，C基金將籌得的資金投向A公司子公司F公司所控制的項(xiàng)目。同時(shí)A公司另一家子公司D公司與E公司約定，E公司有權(quán)要求D公司受讓E公司持有的全部基金份額并按照年化收益率8%的水平支付持有期間的收益。如果未按條款支付，D公司需要支付逾期的滯納金。20X1年收到E公司投資款時(shí)，C基金認(rèn)為E公司投入款項(xiàng)屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》中特殊金融工具中有限壽命工具并滿(mǎn)足相關(guān)特征，將E公司投入款項(xiàng)在其單體報(bào)表中分類(lèi)為權(quán)益工具，A公司在合并報(bào)表層面將此列報(bào)為少數(shù)股東權(quán)益。20X4年，E公司要求D公司回購(gòu)基金份額，A公司確認(rèn)回購(gòu)義務(wù)產(chǎn)生的負(fù)債，并確認(rèn)相應(yīng)營(yíng)業(yè)外支出1.07億元。A公司上述的會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：首先，應(yīng)當(dāng)判斷A公司是否應(yīng)當(dāng)將C基金納入合并報(bào)表范圍。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力,通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。本案例中，C基金系A(chǔ)公司出于項(xiàng)目融資目的而設(shè)立，A公司的子公司B公司是基金管理人，C基金投向A公司的子公司所管理的項(xiàng)目，同時(shí)A公司的子公司D公司向E公司進(jìn)行了收益保證，可以合理認(rèn)定A公司實(shí)質(zhì)上對(duì)C基金擁有權(quán)力、承擔(dān)了C基金的重大可變回報(bào)、且有能力運(yùn)用對(duì)C基金的權(quán)力影響其回報(bào)金額。基于本案例背景和條件，在20X1年，A公司需將C公司納入合并報(bào)表范圍。

其次，應(yīng)當(dāng)判斷在A公司合并報(bào)表層面將收到的E公司投資款作為權(quán)益工具（少數(shù)股東權(quán)益）還是作為金融負(fù)債列報(bào)。在C基金單體報(bào)表層面，C基金收到的E公司投資款屬于《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》中特殊金融工具中有限壽命工具并滿(mǎn)足相關(guān)特征，在C基金單體報(bào)表層面分類(lèi)為權(quán)益工具。在A公司合并報(bào)表層面，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)——金融工具列報(bào)》第二十條，對(duì)于因?qū)儆谔厥饨鹑诠ぞ叨环诸?lèi)為權(quán)益工具的金融工具，在企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表中對(duì)應(yīng)的少數(shù)股東權(quán)益部分，應(yīng)當(dāng)分類(lèi)為金融負(fù)債。因此，基于本案例背景和條件，在20X1年，C基金外部投資者份額在A公司合并報(bào)表中需分類(lèi)為金融負(fù)債。

問(wèn)題7【非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的會(huì)計(jì)處理】共同經(jīng)營(yíng)轉(zhuǎn)換為長(zhǎng)期股權(quán)投資形成的非貨幣性資產(chǎn)交換，如何判斷是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)并進(jìn)行相應(yīng)會(huì)計(jì)處理？

案例：A、B公司分別持有境外C公司各50%的股權(quán)，C公司享有X國(guó)某礦產(chǎn)80%的權(quán)益，剩余20%權(quán)益由X國(guó)政府持有，A、B公司各按50%的比例享有C公司的資產(chǎn)和負(fù)債、包銷(xiāo)礦產(chǎn)生產(chǎn)的80%礦產(chǎn)品并承擔(dān)共同經(jīng)營(yíng)發(fā)生的費(fèi)用，A、B公司均將C公司作為共同經(jīng)營(yíng)核算，A公司通過(guò)C公司間接持有礦產(chǎn)40%的權(quán)益。2X20年X國(guó)政府同意延長(zhǎng)礦產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期限，并對(duì)礦產(chǎn)股權(quán)架構(gòu)進(jìn)行重構(gòu)。重構(gòu)后，A、B公司通過(guò)新設(shè)合營(yíng)企業(yè)D公司持有E項(xiàng)目公司49%的權(quán)益，X國(guó)政府持有E公司51%的權(quán)益，E項(xiàng)目公司享有礦產(chǎn)100%的權(quán)益，并承接C公司所有資產(chǎn)和負(fù)債。A公司通過(guò)D公司間接持有礦產(chǎn)24.5%的權(quán)益。A、B公司分別向E公司派駐管理人員，共同負(fù)責(zé)礦產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，各方按照股權(quán)比例獲得股東回報(bào)。

A公司認(rèn)為其持有的礦產(chǎn)權(quán)益由40%下降至24.5%，且重構(gòu)后A、B不再直接享有礦產(chǎn)產(chǎn)出及承擔(dān)運(yùn)營(yíng)費(fèi)用，A將持有D的股權(quán)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資核算。對(duì)于上述交易，A公司認(rèn)為雖然其享有的權(quán)益從對(duì)C共同經(jīng)營(yíng)的份額轉(zhuǎn)換為對(duì)D合營(yíng)企業(yè)的股權(quán)投資，但其持有的權(quán)益比例沒(méi)有發(fā)生變化，且重組前后礦產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)均由A、B公司共同主導(dǎo)，屬于不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣資產(chǎn)交換。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》相關(guān)規(guī)定，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量換入資產(chǎn)的初始計(jì)量金額，因此A公司在2X20年轉(zhuǎn)換日時(shí)未確認(rèn)處置損益。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否正確？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》相關(guān)規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿(mǎn)足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)計(jì)量：（一）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（二）換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。滿(mǎn)足下列條件之一的非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：（一）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間分布或金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。（二）使用換入資產(chǎn)所產(chǎn)生的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值與繼續(xù)使用換出資產(chǎn)不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。

在本案例中，雖然重構(gòu)前后A公司對(duì)C公司和D公司的持股比例沒(méi)有發(fā)生變化，但是重構(gòu)后A公司對(duì)礦權(quán)享有的權(quán)益由共同經(jīng)營(yíng)下確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)換成一項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資，持有礦產(chǎn)的權(quán)益由40%下降至24.5%，且重構(gòu)后采礦權(quán)的開(kāi)采期限進(jìn)一步延長(zhǎng)。上述情況表明換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間分布或金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同，相關(guān)股權(quán)架構(gòu)重構(gòu)具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。

因此，基于本案例背景和條件，A公司需將支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值及相關(guān)直接支出作為對(duì)D公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量成本，與終止確認(rèn)的共同經(jīng)營(yíng)相關(guān)的資產(chǎn)、負(fù)債賬面價(jià)值的差異在2X20年確認(rèn)為當(dāng)期損益。

問(wèn)題8【收購(gòu)?fù)瓿珊笊套u(yù)資產(chǎn)組變更的會(huì)計(jì)處理】：收購(gòu)?fù)瓿珊螅芊褚蚣瘓F(tuán)內(nèi)部業(yè)務(wù)分工調(diào)整變更商譽(yù)減值資產(chǎn)組的構(gòu)成？

案例：A公司于2X18年收購(gòu)B公司100%股權(quán)，屬于非同一控制下合并，確認(rèn)商譽(yù)3億元并全部分?jǐn)傊罛公司相關(guān)資產(chǎn)組。A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)為藥品研發(fā)和銷(xiāo)售，B公司為醫(yī)療器械生產(chǎn)和銷(xiāo)售公司。2X22年，A公司在對(duì)集團(tuán)內(nèi)業(yè)務(wù)進(jìn)行整合時(shí)考慮B公司銷(xiāo)售渠道和地域優(yōu)勢(shì)，將集團(tuán)南方片區(qū)的部分藥品研發(fā)和銷(xiāo)售業(yè)務(wù)交由B公司對(duì)接。B公司開(kāi)展的藥品研發(fā)和銷(xiāo)售業(yè)務(wù)與其原有生產(chǎn)線(xiàn)和業(yè)務(wù)種類(lèi)可以明確區(qū)分，相關(guān)藥品研發(fā)和銷(xiāo)售業(yè)務(wù)由集團(tuán)內(nèi)其他公司生產(chǎn)完成后直接發(fā)貨至客戶(hù)處。A公司2X22年在對(duì)收購(gòu)B公司形成的商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，能否將藥品研發(fā)和銷(xiāo)售業(yè)務(wù)納入商譽(yù)所在資產(chǎn)組計(jì)算未來(lái)現(xiàn)金流量？公司在收購(gòu)?fù)瓿珊笞兏套u(yù)資產(chǎn)組的會(huì)計(jì)處理是否正確？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南匯編（2024）》，商譽(yù)減值測(cè)試的基本要求包括以下4個(gè)方面，一是為了進(jìn)行資產(chǎn)減值測(cè)試，因企業(yè)合并形成的商譽(yù)的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)自購(gòu)買(mǎi)日起按照合理的方法分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組；難以分?jǐn)傊料嚓P(guān)資產(chǎn)組的，應(yīng)當(dāng)將其分?jǐn)傊料嚓P(guān)的資產(chǎn)組組合。二是商譽(yù)相關(guān)的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合。三是資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個(gè)會(huì)計(jì)期間應(yīng)當(dāng)保持一致，不得隨意變更。四是企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)，從而影響到已分?jǐn)偵套u(yù)的一個(gè)或者若干個(gè)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合構(gòu)成的，應(yīng)當(dāng)按照合理的方法，將商譽(yù)重新分?jǐn)傊潦苡绊懙馁Y產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合。

在本案例中，A公司應(yīng)當(dāng)判斷在購(gòu)買(mǎi)日時(shí)是否考慮了本次業(yè)務(wù)整合的相關(guān)情況。公司可以結(jié)合收購(gòu)價(jià)格的確定、標(biāo)的資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的預(yù)測(cè)等情況，分析購(gòu)買(mǎi)日商譽(yù)相關(guān)資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的確定情況及其依據(jù)。一般情況下，商譽(yù)資產(chǎn)組在購(gòu)買(mǎi)日確定后不得隨意變更。若公司在購(gòu)買(mǎi)日時(shí)未考慮本次業(yè)務(wù)整合，則需要滿(mǎn)足“企業(yè)因重組等原因改變了其報(bào)告結(jié)構(gòu)”的情況下，才能重新分?jǐn)偵套u(yù)。本案例中，公司僅將業(yè)務(wù)交給B公司對(duì)接，相關(guān)藥品研發(fā)和銷(xiāo)售業(yè)務(wù)仍由集團(tuán)內(nèi)其他公司生產(chǎn)完成后直接發(fā)貨至客戶(hù)處，公司并未因發(fā)生重組等原因改變了公司的報(bào)告結(jié)構(gòu)。因此，基于本案例背景和條件，A公司2X22年進(jìn)行減值測(cè)試時(shí)，將藥品研發(fā)和銷(xiāo)售業(yè)務(wù)納入商譽(yù)所在資產(chǎn)組的會(huì)計(jì)處理不恰當(dāng)。

問(wèn)題9【簡(jiǎn)化租賃的會(huì)計(jì)處理】：承租人是否可以以租金低為由對(duì)房屋建筑物租賃進(jìn)行簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理？

案例：A公司因日常經(jīng)營(yíng)需要，租賃多處房屋建筑物用作辦公室和廠(chǎng)房，租賃期限通常3至5年不等，年租金最低2萬(wàn)元、最高100萬(wàn)元。上述租賃均不含購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)，公司也未有轉(zhuǎn)租行為或意圖。由于A公司自身資產(chǎn)規(guī)模較大，對(duì)年租金10萬(wàn)元以下的資產(chǎn)租賃采用簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理，不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。A公司會(huì)計(jì)處理是否準(zhǔn)確？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》，對(duì)于短期租賃和低價(jià)值資產(chǎn)租賃，承租人可以選擇不確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負(fù)債。低價(jià)值資產(chǎn)租賃，是指單項(xiàng)租賃資產(chǎn)為全新資產(chǎn)時(shí)價(jià)值較低的租賃。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用指南匯編（2024）》，通常情況下，符合低價(jià)值資產(chǎn)租賃的資產(chǎn)全新?tīng)顟B(tài)下的絕對(duì)價(jià)值應(yīng)低于人民幣4萬(wàn)元。低價(jià)值租賃的判定僅與資產(chǎn)全新?tīng)顟B(tài)下的絕對(duì)價(jià)值有關(guān)，不受租金、承租人資產(chǎn)規(guī)模或其他情況影響。房屋建筑物在全新?tīng)顟B(tài)下的絕對(duì)價(jià)值通常不符合“價(jià)值較低”，因此，基于本案例背景和條件，A公司以租金相對(duì)于自身資產(chǎn)規(guī)模占比低，簡(jiǎn)單將租金低于10萬(wàn)元的房屋租賃采用簡(jiǎn)化會(huì)計(jì)處理的方式不恰當(dāng)。

問(wèn)題10【約定付款節(jié)點(diǎn)政府補(bǔ)助的會(huì)計(jì)處理】：政府補(bǔ)助文件未明確補(bǔ)助對(duì)象，但約定付款節(jié)點(diǎn)的情形下，如何區(qū)分政府補(bǔ)助類(lèi)型？

案例：20X3年6月，A公司收到某地財(cái)政局撥付的1,500萬(wàn)元進(jìn)區(qū)產(chǎn)業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)，該項(xiàng)補(bǔ)助的發(fā)放依據(jù)為此前雙方簽訂的《進(jìn)區(qū)協(xié)議》。《進(jìn)區(qū)協(xié)議》未明確補(bǔ)助的具體對(duì)象，但約定了補(bǔ)助的發(fā)放節(jié)點(diǎn)，若A公司在簽署國(guó)有土地出讓協(xié)議之日起3個(gè)月內(nèi)，啟動(dòng)建設(shè)面積不少于5萬(wàn)平方米的廠(chǎng)房建設(shè)，則政府獎(jiǎng)勵(lì)A(yù)公司產(chǎn)業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)基金的50%；若A公司在簽署國(guó)有土地出讓協(xié)議之日起12個(gè)月內(nèi),完成建筑面積不少于10萬(wàn)平方米廠(chǎng)房主體結(jié)構(gòu)封頂，則自A公司取得廠(chǎng)房主體驗(yàn)收?qǐng)?bào)告之日起3個(gè)月內(nèi)，政府獎(jiǎng)勵(lì)A(yù)公司產(chǎn)業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)基金的剩余50%。此外，若A公司沒(méi)有完成付款時(shí)點(diǎn)所要求的資產(chǎn)購(gòu)置和建設(shè)活動(dòng)，便喪失產(chǎn)業(yè)獎(jiǎng)勵(lì)基金的收款權(quán)。

A公司認(rèn)為，上述補(bǔ)助資金屬于產(chǎn)業(yè)扶持資金，即當(dāng)?shù)卣疄檎猩桃Y，鼓勵(lì)企業(yè)在當(dāng)?shù)厣a(chǎn)經(jīng)營(yíng)的一種資金扶持。《進(jìn)區(qū)協(xié)議》將廠(chǎng)房建設(shè)進(jìn)度作為付款節(jié)點(diǎn)，目的是按照進(jìn)度分階段給付獎(jiǎng)勵(lì)資金，并不意味著獎(jiǎng)勵(lì)資金和資產(chǎn)投入金額相關(guān)。因此A公司將該補(bǔ)助資金分類(lèi)為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助并在滿(mǎn)足確認(rèn)條件時(shí)將其計(jì)入當(dāng)期損益。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第16號(hào)——政府補(bǔ)助》及應(yīng)用指南相關(guān)規(guī)定，政府補(bǔ)助分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。通常情況下，相關(guān)補(bǔ)助文件會(huì)要求企業(yè)將補(bǔ)助資金用于取得長(zhǎng)期資產(chǎn)。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。此類(lèi)補(bǔ)助主要是用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生或即將發(fā)生的相關(guān)成本費(fèi)用或損失。

本案例中，《進(jìn)區(qū)協(xié)議》約定的補(bǔ)助發(fā)放節(jié)點(diǎn)均與廠(chǎng)房建設(shè)進(jìn)度相關(guān)，且若A公司沒(méi)有完成付款時(shí)點(diǎn)所要求的資產(chǎn)購(gòu)置和建設(shè)活動(dòng)，將喪失政府補(bǔ)助的收款權(quán)。在此情形下，一般可以合理推斷政府要求企業(yè)將補(bǔ)助資金用于取得長(zhǎng)期資產(chǎn)。因此，基于本例背景和條件，A公司需將補(bǔ)助資金分類(lèi)為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，在滿(mǎn)足政府補(bǔ)助確認(rèn)條件時(shí)沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價(jià)值或確認(rèn)為遞延收益。

問(wèn)題11【附額外商品購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的股權(quán)交易的會(huì)計(jì)處理】：股權(quán)交易安排中約定投資方可以免費(fèi)或者以折扣價(jià)格購(gòu)買(mǎi)額外商品，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：A公司為拓展軟件銷(xiāo)售業(yè)務(wù)，擬采購(gòu)B公司的軟件產(chǎn)品，軟件產(chǎn)品市場(chǎng)價(jià)格為每份500元。為更好地開(kāi)展合作，A公司與B公司簽訂了股權(quán)投資協(xié)議，約定A公司向B公司增資1,000萬(wàn)元，享有B公司5%股權(quán)，無(wú)董事席位。股權(quán)過(guò)戶(hù)完成后，B公司免費(fèi)向A公司提供1萬(wàn)份軟件授權(quán)。后續(xù)，A公司可以以超低折扣價(jià)格由B公司獲得軟件授權(quán)，當(dāng)累計(jì)采購(gòu)軟件授權(quán)的數(shù)量在5萬(wàn)份以?xún)?nèi)時(shí)，每份軟件授權(quán)價(jià)格為30元；當(dāng)累計(jì)采購(gòu)軟件授權(quán)的數(shù)量超過(guò)5萬(wàn)份時(shí)，每份軟件授權(quán)價(jià)格不超過(guò)30元，具體價(jià)格由雙方協(xié)商確定。該折扣力度超過(guò)B公司對(duì)其他同類(lèi)客戶(hù)的折扣。A公司于20X4年12月31日完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，B公司也向A公司交付了2萬(wàn)份軟件授權(quán)，A公司無(wú)法預(yù)計(jì)后續(xù)實(shí)際采購(gòu)軟件授權(quán)的準(zhǔn)確數(shù)量。20X4年末，A公司對(duì)獲得的B公司5%股權(quán)確認(rèn)金融資產(chǎn)1,000萬(wàn)元，未對(duì)免費(fèi)獲得的軟件授權(quán)以及額外商品購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。A公司上述做法是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》，企業(yè)初始確認(rèn)金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照公允價(jià)值計(jì)量。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》及應(yīng)用指南，企業(yè)在銷(xiāo)售商品的同時(shí)，會(huì)向客戶(hù)授予選擇權(quán)，允許客戶(hù)可以據(jù)此免費(fèi)或者以折扣價(jià)格購(gòu)買(mǎi)額外的商品。對(duì)于附有客戶(hù)額外購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)的銷(xiāo)售，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估該選擇權(quán)是否向客戶(hù)提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。

本案例中，A公司實(shí)際以1,000萬(wàn)元的對(duì)價(jià)購(gòu)買(mǎi)了3項(xiàng)資產(chǎn)或權(quán)利，包括B公司5%的股權(quán)、免費(fèi)獲得的1萬(wàn)份軟件授權(quán)以及以折扣價(jià)格購(gòu)買(mǎi)額外商品的權(quán)利。其中，對(duì)于額外購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)，參照收入準(zhǔn)則以及應(yīng)用指南的處理原則，企業(yè)應(yīng)當(dāng)評(píng)估該選擇權(quán)是否向客戶(hù)提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。如果客戶(hù)只有在訂立了一項(xiàng)合同的前提下才取得了額外購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)，并且客戶(hù)行使該選擇權(quán)購(gòu)買(mǎi)額外商品時(shí)，能夠享受到超過(guò)該地區(qū)或該市場(chǎng)中其他同類(lèi)客戶(hù)所能夠享有的折扣，則通常認(rèn)為該選擇權(quán)向客戶(hù)提供了一項(xiàng)重大權(quán)利。該選擇權(quán)向客戶(hù)提供了重大權(quán)利的，應(yīng)當(dāng)作為單項(xiàng)履約義務(wù)。本案例中，A公司未來(lái)可以以30元甚至更低的價(jià)格采購(gòu)B公司的軟件產(chǎn)品，采購(gòu)價(jià)格顯著低于該軟件產(chǎn)品的市場(chǎng)價(jià)格，且享受到超過(guò)其他同類(lèi)客戶(hù)所能夠享有的折扣。因此，基于本案例背景和條件，公司應(yīng)當(dāng)結(jié)合進(jìn)一步證據(jù)判斷上述額外購(gòu)買(mǎi)選擇權(quán)是否屬于一項(xiàng)重大權(quán)利并進(jìn)行相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理。

問(wèn)題12【收購(gòu)方逾期支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的會(huì)計(jì)處理】：能否僅以收購(gòu)方逾期支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款為由，將已出表子公司再次納入合并報(bào)表范圍？

案例：20X1年5月，A公司與非關(guān)聯(lián)方B公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，轉(zhuǎn)讓全資子公司X公司100%股權(quán)，轉(zhuǎn)讓對(duì)價(jià)為9,000萬(wàn)元，協(xié)議約定B公司應(yīng)在20X1年11月30日前支付全部股權(quán)轉(zhuǎn)讓款，否則A公司有權(quán)終止股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易。截至20X1年6月30日，X公司100%股權(quán)已過(guò)戶(hù)至B公司，B公司已全面接管X公司各項(xiàng)投資、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，且已向A公司支付5,000萬(wàn)元股權(quán)轉(zhuǎn)讓款。據(jù)此，A公司在20X1年半年報(bào)中將X公司出表并確認(rèn)處置損益。截至20X1年12月31日，A公司尚未收到剩余4,000萬(wàn)元股權(quán)轉(zhuǎn)讓款。因B公司逾期支付剩余股權(quán)轉(zhuǎn)讓款，A公司認(rèn)為可以通過(guò)終止股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易，影響B(tài)公司行使對(duì)X公司的各項(xiàng)權(quán)利，據(jù)此，A公司在20X1年年報(bào)中重新將X公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍。A公司再次并表X公司的會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》相關(guān)規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。投資方在判斷是否擁有對(duì)被投資方的權(quán)力時(shí)，應(yīng)當(dāng)僅考慮與被投資方相關(guān)的實(shí)質(zhì)性權(quán)利。實(shí)質(zhì)性權(quán)利，是指持有人在對(duì)相關(guān)活動(dòng)進(jìn)行決策時(shí)有實(shí)際能力行使的可執(zhí)行權(quán)利。

本案例中，A公司在判斷是否應(yīng)重新將X公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，綜合考慮是否擁有對(duì)B公司的權(quán)力并享有可變回報(bào)。20X1年末，B公司實(shí)際上仍然控制X公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)政策，并享有相應(yīng)的利益、承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)。雖然協(xié)議約定A公司可以在收購(gòu)方逾期支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款的情況下終止交易，但上述約定一般是為了保證轉(zhuǎn)讓方能夠收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款而設(shè)置的保護(hù)性條款，通常不影響控制權(quán)的判斷。同時(shí)，A公司也未因B公司逾期付款而采取重新獲取X公司控制權(quán)的相關(guān)措施，難以控制X公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)且無(wú)法享有X公司的可變回報(bào)。因此，基于本案例背景和條件，A公司不應(yīng)僅以B公司逾期支付股權(quán)轉(zhuǎn)讓款為由重新并表X公司。

問(wèn)題13【少數(shù)股東業(yè)績(jī)承諾相關(guān)或有對(duì)價(jià)的會(huì)計(jì)處理】：同一控制下的企業(yè)合并同時(shí)購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股東權(quán)益的交易中，如何對(duì)少數(shù)股東承擔(dān)的業(yè)績(jī)補(bǔ)償進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：20X2年，A公司通過(guò)發(fā)行股份及支付現(xiàn)金購(gòu)買(mǎi)B公司股權(quán)，構(gòu)成同一控制下的企業(yè)合并。A公司與B公司原大股東及少數(shù)股東簽訂業(yè)績(jī)承諾與補(bǔ)償協(xié)議，約定業(yè)績(jī)承諾期為20X2-20X4年，承諾期內(nèi)任一會(huì)計(jì)年度凈利潤(rùn)未達(dá)承諾標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，原股東應(yīng)以取得的A公司股份對(duì)A公司進(jìn)行業(yè)績(jī)補(bǔ)償，雙方需就已確定的補(bǔ)償義務(wù)進(jìn)行結(jié)算。20X3年，B公司業(yè)績(jī)未達(dá)標(biāo)；20X5年，A公司與少數(shù)股東就前述待補(bǔ)償?shù)墓煞菡胶炗喕刭?gòu)協(xié)議并確定補(bǔ)償數(shù)量，基于協(xié)議簽訂日的股價(jià)確定或有對(duì)價(jià)的公允價(jià)值并將其重分類(lèi)為權(quán)益工具。A公司的上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類(lèi)第1號(hào)》，在同一控制下企業(yè)合并同時(shí)購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股東權(quán)益的交易中，對(duì)于少數(shù)股東作出的業(yè)績(jī)承諾，在合并日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值進(jìn)行初始確認(rèn)并將其作為少數(shù)股東權(quán)益購(gòu)買(mǎi)對(duì)價(jià)的一部分；在后續(xù)資產(chǎn)負(fù)債表日的合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，若該或有對(duì)價(jià)屬于一項(xiàng)金融工具，則應(yīng)根據(jù)金融工具準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，將其公允價(jià)值的后續(xù)變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。此外，非同一控制下企業(yè)合并形成的或有對(duì)價(jià)中，隨著標(biāo)的公司實(shí)際業(yè)績(jī)的確定，購(gòu)買(mǎi)方能夠確定當(dāng)期應(yīng)收回的自身股份的具體數(shù)量，則在當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表日，該或有對(duì)價(jià)滿(mǎn)足“固定換固定”的條件，應(yīng)將其重分類(lèi)為權(quán)益工具，以重分類(lèi)日相關(guān)股份的公允價(jià)值計(jì)量，并不再核算相關(guān)股份的后續(xù)公允價(jià)值變動(dòng)。

本案例中，A公司購(gòu)買(mǎi)B公司股權(quán)構(gòu)成同一控制下的企業(yè)合并。20X3年末，A公司已經(jīng)能夠根據(jù)B公司的實(shí)際業(yè)績(jī)完成情況，確定當(dāng)期應(yīng)收回的自身股份數(shù)量，此時(shí)該部分補(bǔ)償所對(duì)應(yīng)的與少數(shù)股東業(yè)績(jī)承諾相關(guān)的或有對(duì)價(jià)已經(jīng)滿(mǎn)足“固定換固定”條件，不再符合金融資產(chǎn)定義。基于本案例背景和條件，A公司需參考《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類(lèi)第1號(hào)》中關(guān)于非同一控制下企業(yè)合并形成的或有對(duì)價(jià)相關(guān)的后續(xù)計(jì)量規(guī)定，在20X3年末或有對(duì)價(jià)滿(mǎn)足“固定換固定”條件時(shí)將該部分或有對(duì)價(jià)重分類(lèi)為權(quán)益工具。

問(wèn)題14【控股股東兜底式股權(quán)激勵(lì)的會(huì)計(jì)處理】：股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃約定控股股東對(duì)授予限制性股票的下跌損失進(jìn)行補(bǔ)償，應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：20X1年末，A公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃，向特定員工授予自二級(jí)市場(chǎng)回購(gòu)的限制性股票，授予日為20X1年12月31日，授予價(jià)格為授予日股票的公允價(jià)值，激勵(lì)對(duì)象在滿(mǎn)足3年的服務(wù)期限條件后可以一次性解鎖所授予的股份。同時(shí)，股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃約定，A公司控股股東對(duì)員工因解鎖日前股票價(jià)格相比授予日股價(jià)下跌產(chǎn)生的損失進(jìn)行兜底，即股票價(jià)格下跌損失由控股股東承擔(dān)且直接與員工結(jié)算。20X2年12月31日，A公司股票價(jià)格較授予日下跌10%，員工持有的股票浮虧1,000萬(wàn)元。A公司應(yīng)如何對(duì)該項(xiàng)股權(quán)激勵(lì)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？20X2年12月31日是否需要對(duì)股票浮虧金額確認(rèn)股份支付費(fèi)用？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第11號(hào)——股份支付》，股份支付是指企業(yè)為獲取職工和其他方提供服務(wù)而授予權(quán)益工具或者承擔(dān)以權(quán)益工具為基礎(chǔ)確定的負(fù)債的交易。同時(shí)，根據(jù)財(cái)政部發(fā)布的《股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例——“大股東兜底式”股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃》，“大股東兜底式”股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃中，控股股東交付現(xiàn)金的金額與接受服務(wù)公司股票價(jià)格下行風(fēng)險(xiǎn)相關(guān)，該股份支付屬于為獲取服務(wù)承擔(dān)以股份為基礎(chǔ)計(jì)算確定的交付現(xiàn)金的交易，在控股股東合并報(bào)表中，應(yīng)當(dāng)將該交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。接受服務(wù)公司沒(méi)有結(jié)算義務(wù)，應(yīng)當(dāng)將該交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理。

本案例中，股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃屬于企業(yè)集團(tuán)與職工之間發(fā)生的交易，員工為獲得股票增值收益需連續(xù)3年為公司提供服務(wù)，且相關(guān)收益與公司股票未來(lái)價(jià)值密切相關(guān)，因此，該股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃符合股份支付的定義，適用股份支付準(zhǔn)則。

對(duì)于限制性股票股價(jià)浮虧，本案例中，A公司股票價(jià)格下跌的損失由A公司控股股東承擔(dān)，A公司作為接受服務(wù)企業(yè)，沒(méi)有結(jié)算義務(wù)。根據(jù)股份支付準(zhǔn)則應(yīng)用案例中的會(huì)計(jì)處理方法，A公司應(yīng)當(dāng)將該交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理，即A公司員工獲得了一項(xiàng)股票看跌期權(quán)，A公司作為接受服務(wù)企業(yè)應(yīng)以授予日該股票期權(quán)的公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，在等待期內(nèi)計(jì)入成本費(fèi)用和資本公積，且后續(xù)無(wú)需根據(jù)股票浮虧情況補(bǔ)充確認(rèn)股份支付費(fèi)用。因此，基于本案例背景和條件，A公司無(wú)需對(duì)股票浮虧金額確認(rèn)股份支付費(fèi)用。

問(wèn)題15【稅收優(yōu)惠相關(guān)非經(jīng)常性損益的認(rèn)定】：購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)一次性稅前扣除、進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減以及個(gè)人所得稅手續(xù)費(fèi)返還形成的相關(guān)收益是否屬于非經(jīng)常性損益？

案例：A公司是一家上市公司，根據(jù)行業(yè)相關(guān)企業(yè)所得稅政策，企業(yè)在自20X4年起的八年內(nèi)新購(gòu)進(jìn)的設(shè)備、器具，單位價(jià)值不超過(guò)500萬(wàn)元的，允許一次性計(jì)入當(dāng)期成本費(fèi)用并在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。20X4年，A公司因享受該政策調(diào)減了應(yīng)納稅所得額1000萬(wàn)元，減免了所得稅費(fèi)用150萬(wàn)元，A公司將其作為非經(jīng)常性損益列報(bào)。

此外，根據(jù)行業(yè)相關(guān)增值稅加計(jì)抵減政策，A公司可按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)15%抵減應(yīng)納稅額；根據(jù)個(gè)人所得稅法相關(guān)規(guī)定，A公司可按照所扣繳的個(gè)人所得稅稅款獲得2%的手續(xù)費(fèi)返還。20X4年，公司將實(shí)際增值稅加計(jì)抵減金額和實(shí)際收到的個(gè)人所得稅手續(xù)費(fèi)返還計(jì)入其他收益，并作為非經(jīng)常性損益列報(bào)。

對(duì)于因上述稅收優(yōu)惠政策而確認(rèn)的各項(xiàng)收益，A公司是否應(yīng)將其認(rèn)定為非經(jīng)常性損益？

分析：根據(jù)《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》，非經(jīng)常性損益是指與公司正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)無(wú)直接關(guān)系，以及雖與正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)相關(guān)，但由于其性質(zhì)特殊和偶發(fā)性，影響報(bào)表使用人對(duì)公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和盈利能力做出正常判斷的各項(xiàng)交易和事項(xiàng)產(chǎn)生的損益。非經(jīng)常性損益通常包括“因稅收、會(huì)計(jì)等法律、法規(guī)的調(diào)整對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生的一次性影響”等項(xiàng)目。

根據(jù)非經(jīng)常性損益列舉項(xiàng)目，在外部政策法規(guī)調(diào)整的情況下，公司被動(dòng)產(chǎn)生的一次性損益影響屬于非經(jīng)常性損益。本案例中，A公司依據(jù)已發(fā)布的稅收優(yōu)惠政策、基于各年度實(shí)際經(jīng)營(yíng)情況產(chǎn)生各項(xiàng)收益，不屬于“因稅收、會(huì)計(jì)等法律、法規(guī)的調(diào)整對(duì)當(dāng)期損益產(chǎn)生的一次性影響”。同時(shí)，通常情況下公司購(gòu)進(jìn)機(jī)器設(shè)備、繳納增值稅、代扣代繳個(gè)人所得稅等行為屬于公司正常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。相應(yīng)的，A公司依據(jù)國(guó)家稅收政策，享受購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)一次性稅前扣除、進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減優(yōu)惠以及個(gè)人所得稅手續(xù)費(fèi)返還，也應(yīng)認(rèn)為均與公司正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)密切相關(guān)。此外，購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)一次性稅前扣除政策將延續(xù)八年，進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減、個(gè)人所得稅手續(xù)費(fèi)返還也均為行業(yè)內(nèi)長(zhǎng)期執(zhí)行的稅收優(yōu)惠政策，不具有特殊性及偶發(fā)性。因此，A公司因相關(guān)稅收優(yōu)惠政策而確認(rèn)的各項(xiàng)收益，能夠體現(xiàn)公司正常的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和盈利能力。基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)將上述收益認(rèn)定為經(jīng)常性損益。

問(wèn)題16【企業(yè)合并中保護(hù)性條款的認(rèn)定】：能否將投融資、關(guān)聯(lián)交易、運(yùn)營(yíng)定價(jià)等事項(xiàng)相關(guān)權(quán)利認(rèn)定為保護(hù)性權(quán)利？

案例：20X3年6月，A公司與B公司共同投資設(shè)立C公司，持股比例分別為55%、45%。C公司董事會(huì)由5名董事組成，A公司委派3人，B公司委派2人，董事長(zhǎng)由A公司委派的董事?lián)巍９蓶|會(huì)為C公司的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，按出資比例行使表決權(quán)，投融資、關(guān)聯(lián)交易、運(yùn)營(yíng)定價(jià)等事項(xiàng)須經(jīng)代表三分之二以上表決權(quán)的股東同意通過(guò)，A公司認(rèn)為該約定的主要目的是防止大股東濫用股東權(quán)利。A公司將投融資、關(guān)聯(lián)交易、運(yùn)營(yíng)定價(jià)等事項(xiàng)相關(guān)權(quán)利全部認(rèn)定為保護(hù)性權(quán)利，以能夠控制董事會(huì)為由，將C公司納入合并范圍。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)－合并財(cái)務(wù)報(bào)表》相關(guān)規(guī)定，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的合并范圍應(yīng)當(dāng)以控制為基礎(chǔ)予以確定。控制，是指投資方擁有對(duì)被投資方的權(quán)力，通過(guò)參與被投資方的相關(guān)活動(dòng)而享有可變回報(bào)，并且有能力運(yùn)用對(duì)被投資方的權(quán)力影響其回報(bào)金額。僅享有保護(hù)性權(quán)利的投資方不擁有對(duì)被投資方的權(quán)力。保護(hù)性權(quán)利通常只能在被投資方發(fā)生根本性改變或某些例外情況發(fā)生時(shí)才能夠行使，它既沒(méi)有賦予其持有人對(duì)被投資方擁有權(quán)力，也不能阻止被投資方的其他投資方對(duì)被投資方擁有權(quán)力。

本案例中，投融資、關(guān)聯(lián)交易、運(yùn)營(yíng)定價(jià)等事項(xiàng)屬于C公司日常頻繁發(fā)生的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，不屬于在被投資方發(fā)生根本性改變或某些例外情況發(fā)生時(shí)才能夠行使的權(quán)利，A公司不應(yīng)將其認(rèn)定為保護(hù)性權(quán)利。雖然A公司在董事會(huì)表決權(quán)超過(guò)半數(shù)，但A公司在判斷其是否主導(dǎo)C公司相關(guān)活動(dòng)決策時(shí)，應(yīng)分析C公司相關(guān)活動(dòng)的最終決策機(jī)制及相關(guān)表決權(quán)情況。A公司在C公司最高權(quán)力機(jī)構(gòu)股東會(huì)的表決權(quán)比例不足三分之二，無(wú)法控制C公司投融資、關(guān)聯(lián)交易、運(yùn)營(yíng)定價(jià)等重大經(jīng)營(yíng)決策事項(xiàng)，沒(méi)有充分證據(jù)表明A公司能夠控制C公司。基于本案例背景和條件，A公司將C公司納入合并財(cái)務(wù)報(bào)表范圍的依據(jù)不充分。

問(wèn)題17【關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題】：能否將已逾期的關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款劃分為無(wú)風(fēng)險(xiǎn)組合且不計(jì)提減值？

案例：A公司為B集團(tuán)子公司。A公司在計(jì)提應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備時(shí)，將對(duì)關(guān)聯(lián)方的應(yīng)收賬款劃分為無(wú)風(fēng)險(xiǎn)組合，不對(duì)其計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。截至20X4年末，此類(lèi)應(yīng)收賬款賬面余額1億元，其中8,000萬(wàn)元應(yīng)收賬款已逾期，同時(shí)部分關(guān)聯(lián)方存在被限制高消費(fèi)、成為失信被執(zhí)行人等情形。

A公司認(rèn)為，已逾期應(yīng)收賬款涉及的關(guān)聯(lián)方公司均為B集團(tuán)下屬公司，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)受B集團(tuán)控制，此前從未使A公司實(shí)際承擔(dān)信用損失；截至20X4年末，A公司對(duì)B集團(tuán)及其關(guān)聯(lián)方尚有經(jīng)營(yíng)債務(wù)3億元，高于關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款余額。公司認(rèn)為雙方可采取協(xié)商抵款等多種措施回收款項(xiàng)，預(yù)計(jì)應(yīng)收賬款實(shí)質(zhì)性回收風(fēng)險(xiǎn)較小。基于上述理由，A公司未對(duì)關(guān)聯(lián)方應(yīng)收賬款計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：首先，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)－金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相關(guān)規(guī)定，在預(yù)期信用損失法下，減值準(zhǔn)備的計(jì)提不以減值的實(shí)際發(fā)生為前提，而是以未來(lái)可能的違約事件造成的損失的期望值來(lái)計(jì)量當(dāng)前（資產(chǎn)負(fù)債表日）應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的減值準(zhǔn)備。在判斷信用風(fēng)險(xiǎn)是否顯著增加時(shí)，需要考慮借款人經(jīng)營(yíng)成果實(shí)際或預(yù)期是否發(fā)生顯著變化、應(yīng)收賬款是否逾期等因素。

本案例中，部分關(guān)聯(lián)方存在被限制高消費(fèi)、成為失信被執(zhí)行人等情形，可以合理判斷相關(guān)關(guān)聯(lián)方經(jīng)營(yíng)情況已存在一定風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，公司對(duì)關(guān)聯(lián)方的絕大多數(shù)應(yīng)收款已明顯逾期，因此公司以關(guān)聯(lián)方與公司未發(fā)生過(guò)歷史信用損失為由不計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的依據(jù)不充分。

其次，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)－金融工具確認(rèn)和計(jì)量》及相關(guān)應(yīng)用指南，在預(yù)期信用損失計(jì)量中，企業(yè)對(duì)現(xiàn)金流缺口的估計(jì)應(yīng)當(dāng)反映源自擔(dān)保物或其他信用增級(jí)的預(yù)期現(xiàn)金流（即使該現(xiàn)金流的預(yù)期發(fā)生時(shí)間超過(guò)了合同期限），前提是該擔(dān)保物或信用增級(jí)屬于金融工具合同條款的組成部分且企業(yè)尚未將其在資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)。

本案例中，A公司需結(jié)合合同條款等因素判斷公司與相關(guān)關(guān)聯(lián)方是否存在抵債安排，以及相關(guān)安排是否屬于合同條款組成部分的信用增級(jí)。一般情況下，公司對(duì)關(guān)聯(lián)方應(yīng)付債務(wù)余額明顯高于應(yīng)收債權(quán)余額本身不足以表明雙方就債權(quán)債務(wù)存在抵債安排。并且，如果債權(quán)和債務(wù)來(lái)自?xún)蓚€(gè)不同的合同，在沒(méi)有其他安排情況下，企業(yè)通常無(wú)法認(rèn)定債權(quán)債務(wù)互為彼此“合同條款的組成部分”。

問(wèn)題18【應(yīng)收賬款壞賬組合劃分的會(huì)計(jì)處理】：如何對(duì)有抵押物和無(wú)抵押物的應(yīng)收賬款劃分壞賬計(jì)提組合？

案例：A公司在計(jì)提應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備時(shí)，按照遷徙率模型測(cè)算應(yīng)收賬款組合的預(yù)期信用損失。具體執(zhí)行中，A公司將有抵押物的應(yīng)收賬款與無(wú)抵押應(yīng)收賬款劃分到同一組合。

A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)－金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相關(guān)規(guī)定，預(yù)期信用損失，是指以發(fā)生違約的風(fēng)險(xiǎn)為權(quán)重的金融工具信用損失的加權(quán)平均值。對(duì)某些金融工具而言，企業(yè)在單項(xiàng)工具層面無(wú)法以合理成本獲得關(guān)于信用風(fēng)險(xiǎn)顯著增加的充分證據(jù)，而在組合基礎(chǔ)上評(píng)估信用風(fēng)險(xiǎn)是否顯著增加則是可行的。

在組合基礎(chǔ)上進(jìn)行信用風(fēng)險(xiǎn)變化評(píng)估，企業(yè)應(yīng)以共同風(fēng)險(xiǎn)特征為依據(jù)，將金融工具分為不同組別，從而使有關(guān)評(píng)估更為合理并能及時(shí)識(shí)別信用風(fēng)險(xiǎn)的顯著增加。企業(yè)不應(yīng)將具有不同風(fēng)險(xiǎn)特征的金融工具歸為同一組別，從而形成不相關(guān)的結(jié)論。

本案例中，對(duì)于有抵押物的應(yīng)收賬款，由于抵押物能夠覆蓋部分應(yīng)收賬款信用風(fēng)險(xiǎn)，因此其風(fēng)險(xiǎn)特征與無(wú)抵押物的應(yīng)收賬款存在一定差異。若將有抵押物和無(wú)抵押物的應(yīng)收賬款劃分為同一組合，可能導(dǎo)致壞賬計(jì)提比例不恰當(dāng)，不符合金融工具準(zhǔn)則要求金融資產(chǎn)按共同風(fēng)險(xiǎn)特征分組的要求。

因此基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)當(dāng)根據(jù)信用風(fēng)險(xiǎn)評(píng)級(jí)、擔(dān)保物類(lèi)型等信用風(fēng)險(xiǎn)特征，合理確定應(yīng)收賬款壞賬計(jì)提組合，A公司將有抵押物和無(wú)抵押物的應(yīng)收賬款劃分為同一組合可能不恰當(dāng)。

問(wèn)題19【在建工程資產(chǎn)減值損失計(jì)提的會(huì)計(jì)處理】：能否以項(xiàng)目子公司凈資產(chǎn)已減至零為由，不再對(duì)在建工程計(jì)提減值？

案例：A公司主營(yíng)景區(qū)建造業(yè)務(wù)，20X0年，A公司成立項(xiàng)目公司B公司以實(shí)施X景區(qū)建造工程。受資金緊張、施工進(jìn)度滯后等問(wèn)題影響，20X3年末B公司賬面凈資產(chǎn)已減計(jì)至零。20X4年末，X景區(qū)建造工程已長(zhǎng)期停工且資金鏈斷裂，建筑物處于查封狀態(tài)且存在被司法拍賣(mài)情形，A公司擬處置B公司。

B公司認(rèn)為，20X4年末相關(guān)在建工程的可收回金額低于其賬面價(jià)值，但B公司賬面凈資產(chǎn)已為零，為避免A公司因處置B公司產(chǎn)生投資收益，不再對(duì)X景區(qū)相關(guān)在建工程計(jì)提減值。

上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)－資產(chǎn)減值》相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

可收回金額的計(jì)量結(jié)果表明，資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

本案例中，X景區(qū)相關(guān)在建工程長(zhǎng)期停工、處于查封狀態(tài)且存在被司法拍賣(mài)情形，存在減值跡象，B公司應(yīng)按照相關(guān)規(guī)定估計(jì)在建工程可收回金額并與賬面價(jià)值比較。在判斷在建工程的可收回金額已低于其賬面價(jià)值的基礎(chǔ)上，B公司應(yīng)對(duì)差額計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而不應(yīng)考慮凈資產(chǎn)是否為零等因素。

因此基于本案例背景和條件，B公司不對(duì)在建工程計(jì)提減值的會(huì)計(jì)處理不恰當(dāng)，A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的資產(chǎn)余額及相關(guān)損益可能不準(zhǔn)確。

問(wèn)題20【代采業(yè)務(wù)相關(guān)會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】：采用凈額法確認(rèn)代采業(yè)務(wù)收入的情況下能否確認(rèn)相關(guān)存貨？

案例：A公司為客戶(hù)提供原材料代采服務(wù)，該業(yè)務(wù)中A公司作為代理人僅獲取固定價(jià)差收益，無(wú)法控制代采商品，但未來(lái)有權(quán)向客戶(hù)收回其代墊采購(gòu)款項(xiàng)，A公司按凈額法確認(rèn)收入。A公司在代采商品時(shí)，將代采商品確認(rèn)為存貨，20X3年財(cái)務(wù)報(bào)表中列報(bào)該類(lèi)存貨500余萬(wàn)元。

A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則－基本準(zhǔn)則》相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)－收入》相關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)其在向客戶(hù)轉(zhuǎn)讓商品前是否擁有對(duì)該商品的控制權(quán)，來(lái)判斷其從事交易時(shí)的身份是主要責(zé)任人還是代理人。企業(yè)在向客戶(hù)轉(zhuǎn)讓商品前能夠控制該商品的，該企業(yè)為主要責(zé)任人，應(yīng)當(dāng)按照已收或應(yīng)收對(duì)價(jià)總額確認(rèn)收入；否則，該企業(yè)為代理人。

本案例中，A公司在代采業(yè)務(wù)中的身份是代理人，在交易中無(wú)法控制代采商品，因此，代采商品不屬于A公司資產(chǎn)，A公司不應(yīng)將代采商品確認(rèn)為存貨。

基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)在墊付代采商品采購(gòu)款時(shí)，確認(rèn)對(duì)客戶(hù)的應(yīng)收款項(xiàng)。

問(wèn)題21【子公司出表時(shí)資本公積的會(huì)計(jì)處理】：?jiǎn)适ё庸究刂茩?quán)時(shí)，原合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的各項(xiàng)資本公積應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：B公司原為A公司子公司，20X4年6月，A公司處置B公司部分股權(quán)并喪失B公司控制權(quán)。A公司控制B公司期間，A公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表中包括A公司購(gòu)買(mǎi)B公司少數(shù)股東股權(quán)形成的資本公積、A公司在不喪失控制權(quán)的情況下處置B公司部分股權(quán)形成的資本公積、A公司對(duì)B公司管理層實(shí)施以權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵(lì)并在合并報(bào)表層面確認(rèn)的資本公積等。A公司喪失B公司控制權(quán)時(shí)，是否可以將上述資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》相關(guān)規(guī)定，母公司因處置部分股權(quán)投資而喪失對(duì)原有子公司控制的，與原有子公司相關(guān)的涉及權(quán)益法核算下的其他所有者權(quán)益變動(dòng)應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類(lèi)第1號(hào)》，權(quán)益性交易除所有者以其所有者身份與主體之間的交易外，還包括不同所有者之間的交易，且后者多為合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面不同所有者(母公司與子公司少數(shù)股東)之間。與權(quán)益性交易有關(guān)的利得和損失應(yīng)直接計(jì)入權(quán)益，不會(huì)影響當(dāng)期損益。

本案例中，購(gòu)買(mǎi)少數(shù)股東股權(quán)等合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面不同所有者之間發(fā)生的交易，以及母公司實(shí)施的以權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵(lì)均屬于權(quán)益性交易。上述事項(xiàng)形成的資本公積不屬于應(yīng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益的資本公積（與出表子公司相關(guān)的涉及權(quán)益法核算下的其他所有者權(quán)益變動(dòng)）。因此基于本案例背景和條件，A公司不應(yīng)在喪失B公司控制權(quán)時(shí)將相關(guān)資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

問(wèn)題22【附特殊權(quán)利的股權(quán)投資分類(lèi)問(wèn)題】：公司股權(quán)投資享有回售權(quán)等特殊權(quán)利，應(yīng)如何確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)？

案例：A公司作為戰(zhàn)略輪投資人以5,000萬(wàn)元購(gòu)買(mǎi)B公司股權(quán)。B公司章程規(guī)定，董事會(huì)席位共7名，A公司派遣1名，董事會(huì)審議事項(xiàng)須經(jīng)半數(shù)以上董事表決通過(guò)。股權(quán)投資協(xié)議約定，除普通股股東權(quán)利外，A公司作為戰(zhàn)略輪投資人享有兩項(xiàng)特殊權(quán)利：一是回購(gòu)權(quán)，若B公司未能在股權(quán)交割日起3年內(nèi)上市或未能以不低于10億元人民幣的估值被并購(gòu)，A公司有權(quán)要求B公司回購(gòu)其持有的全部股權(quán)，回購(gòu)價(jià)格為投資價(jià)款總額與按年利率計(jì)算的利息之和。二是優(yōu)先清算權(quán)，若B公司出現(xiàn)解散、清算或破產(chǎn)等情形，其財(cái)產(chǎn)依法優(yōu)先清償清算費(fèi)用、職工工資、所欠稅款及債務(wù)等款項(xiàng)后，如有可分配剩余財(cái)產(chǎn)，應(yīng)優(yōu)先向A公司等戰(zhàn)略輪投資人進(jìn)行分配。

A公司認(rèn)為其有能力對(duì)B公司施加重大影響，同時(shí)享有回購(gòu)權(quán)及優(yōu)先清算權(quán)。會(huì)計(jì)處理上，A公司將5,000萬(wàn)元投資款進(jìn)行拆分，將回購(gòu)權(quán)、優(yōu)先清算權(quán)作為嵌入衍生工具，按照公允價(jià)值確認(rèn)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)4,500萬(wàn)元，剩余金額500萬(wàn)元確認(rèn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類(lèi)第1號(hào)》相關(guān)規(guī)定，對(duì)于附回售條款的股權(quán)投資，投資方需要遵照實(shí)質(zhì)重于形式的原則，結(jié)合相關(guān)事實(shí)和情況進(jìn)行分析和判斷。投資方應(yīng)考慮該特殊股權(quán)投資附帶的回售權(quán)以及回售權(quán)需滿(mǎn)足的特定目標(biāo)是否表明其風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬特征明顯不同于普通股。如果投資方實(shí)質(zhì)上承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬與普通股股東明顯不同，該項(xiàng)投資應(yīng)當(dāng)整體作為金融工具核算。如果投資方承擔(dān)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬與普通股股東實(shí)質(zhì)相同，因?qū)Ρ煌顿Y方具有重大影響，應(yīng)分類(lèi)為長(zhǎng)期股權(quán)投資，回售權(quán)應(yīng)視為一項(xiàng)嵌入衍生工具，并進(jìn)行分拆處理。

本案例中，根據(jù)協(xié)議約定，若B公司未能在3年內(nèi)上市或未能以不低于10億元人民幣的估值被并購(gòu)，A公司有權(quán)要求B公司以年利率計(jì)算的本利和回購(gòu)其持有的股權(quán)；觸發(fā)清算條件時(shí)，A公司在財(cái)產(chǎn)分配的優(yōu)先次序上也明顯優(yōu)先于其他普通股股東，上述跡象可能表明A公司相比普通股股東承擔(dān)了更低的投資風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，從投資價(jià)款的分配來(lái)看，回購(gòu)權(quán)和優(yōu)先清算權(quán)的公允價(jià)值為4,500萬(wàn)元，明顯高于普通股股權(quán)的價(jià)值500萬(wàn)元，也可能表明A公司享有的報(bào)酬不完全來(lái)自于普通股投資，回購(gòu)權(quán)和優(yōu)先清算權(quán)不是保護(hù)性權(quán)利。因此基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)當(dāng)綜合考慮其享有的股東權(quán)利是否明顯不同于普通股股東，將該項(xiàng)投資整體作為金融工具核算。

問(wèn)題23【以房產(chǎn)抵償債務(wù)的會(huì)計(jì)處理】：債務(wù)人以在建房產(chǎn)抵償債務(wù)，債權(quán)人能否將應(yīng)收款項(xiàng)重分類(lèi)為非金融資產(chǎn)？

案例：20X4年12月，A公司對(duì)B公司的應(yīng)收款項(xiàng)余額為2,000萬(wàn)元；20X4年末，A公司與B公司及B公司控制的C公司、D公司進(jìn)行債務(wù)重組并簽訂以房抵債協(xié)議，約定B公司以D公司在建房產(chǎn)抵償其未償還A公司的債務(wù)。同時(shí)協(xié)議約定，A公司可自行決定是否辦理轉(zhuǎn)移登記，若抵債房產(chǎn)未能按A公司要求辦理轉(zhuǎn)移登記，或A公司接受以房抵債的目的沒(méi)有實(shí)現(xiàn)，則A公司有權(quán)全部或部分解除以房抵債協(xié)議，并要求B公司繼續(xù)履行債務(wù)、C公司及D公司承擔(dān)連帶清償責(zé)任。會(huì)計(jì)處理上，20X4年末，A公司將以房抵債涉及的應(yīng)收款項(xiàng)重分類(lèi)至預(yù)付購(gòu)房款(非金融資產(chǎn))，后續(xù)未計(jì)提減值準(zhǔn)備。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相關(guān)規(guī)定，金融資產(chǎn)包括從其他方收取現(xiàn)金或其他金融資產(chǎn)的合同權(quán)利；收取金融資產(chǎn)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利終止，或金融資產(chǎn)已轉(zhuǎn)移、且該轉(zhuǎn)移滿(mǎn)足《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第23號(hào)——金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移》關(guān)于金融資產(chǎn)終止確認(rèn)的規(guī)定時(shí)，應(yīng)當(dāng)終止確認(rèn)該金融資產(chǎn)。

本案例中，雖然A公司與B公司簽訂了以房抵債協(xié)議，但根據(jù)協(xié)議約定，若抵債房產(chǎn)未能辦理轉(zhuǎn)移登記或A公司接受以房抵債的目的未能實(shí)現(xiàn)，A公司有權(quán)解除相關(guān)協(xié)議并要求B公司繼續(xù)履行原債務(wù)。上述約定表明A公司20X4年末仍享有收取該應(yīng)收款項(xiàng)現(xiàn)金流量的合同權(quán)利，該合同權(quán)利仍構(gòu)成一項(xiàng)金融資產(chǎn)。對(duì)于抵債房產(chǎn)，A公司應(yīng)將其作為重組后應(yīng)收款項(xiàng)的擔(dān)保物，綜合考慮出售抵債房產(chǎn)可獲得的現(xiàn)金流量并合理確認(rèn)該應(yīng)收款項(xiàng)預(yù)期信用損失。因此基于本案例背景和條件，A公司將相關(guān)應(yīng)收款項(xiàng)重分類(lèi)為非金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理不恰當(dāng)。

問(wèn)題24【風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓相關(guān)非經(jīng)常性損益列報(bào)問(wèn)題】：企業(yè)轉(zhuǎn)型為風(fēng)電行業(yè)企業(yè)后通過(guò)處置風(fēng)電場(chǎng)實(shí)現(xiàn)收益，相關(guān)處置損益是否可列報(bào)為經(jīng)常性損益？

案例：20X3年6月，A公司通過(guò)收購(gòu)B公司股份完成重大資產(chǎn)重組，轉(zhuǎn)型成為風(fēng)電行業(yè)企業(yè)。重組前，B公司業(yè)務(wù)模式主要為建成風(fēng)電場(chǎng)以取得穩(wěn)定的發(fā)電收入；重組后，A公司在戰(zhàn)略及資源投入層面整合風(fēng)電業(yè)務(wù)鏈條，B公司業(yè)務(wù)模式由風(fēng)電運(yùn)營(yíng)轉(zhuǎn)變?yōu)轱L(fēng)電場(chǎng)開(kāi)發(fā)、建設(shè)及轉(zhuǎn)讓?zhuān)O(shè)立項(xiàng)目子公司進(jìn)行風(fēng)電場(chǎng)開(kāi)發(fā)建設(shè)，達(dá)到預(yù)定條件后通過(guò)處置股權(quán)銷(xiāo)售項(xiàng)目子公司并獲取轉(zhuǎn)讓收益，該經(jīng)營(yíng)模式與同行業(yè)公司相似。20X3年度，B公司風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)處于起步階段，根據(jù)A公司發(fā)展戰(zhàn)略，后續(xù)年度將實(shí)現(xiàn)風(fēng)電場(chǎng)滾動(dòng)開(kāi)發(fā)及穩(wěn)定出售。A公司認(rèn)為，20X3年度風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓數(shù)量較少，因此在20X3年年報(bào)中將風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓收益作為非經(jīng)常性損益列報(bào)；20X4年度，B公司風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)保持較高頻率，A公司將風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓收益列報(bào)為經(jīng)常性損益。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號(hào)——非經(jīng)常性損益》，非經(jīng)常性損益是指與公司正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)無(wú)直接關(guān)系，以及雖與正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)相關(guān)，但由于其性質(zhì)特殊和偶發(fā)性，影響報(bào)表使用人對(duì)公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和盈利能力做出正常判斷的各項(xiàng)交易和事項(xiàng)產(chǎn)生的損益。在界定非經(jīng)常性損益項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)遵循以下原則：（一）非經(jīng)常性損益的認(rèn)定應(yīng)基于交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)判斷；（二）非經(jīng)常性損益的認(rèn)定應(yīng)基于行業(yè)特點(diǎn)和業(yè)務(wù)模式判斷；（三）非經(jīng)常性損益的認(rèn)定應(yīng)遵循重要性原則。

本案例中，A公司完成重大資產(chǎn)重組后，B公司業(yè)務(wù)模式轉(zhuǎn)變?yōu)轱L(fēng)電場(chǎng)開(kāi)發(fā)、建設(shè)及轉(zhuǎn)讓?zhuān)幹蔑L(fēng)電場(chǎng)屬于B公司正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)，且該業(yè)務(wù)模式與風(fēng)電行業(yè)可比公司相似。此外，重組后A公司在戰(zhàn)略及資源投入層面對(duì)風(fēng)電業(yè)務(wù)鏈條進(jìn)行整合，同時(shí)有充分證據(jù)表明B公司后續(xù)年度可以實(shí)現(xiàn)風(fēng)電場(chǎng)滾動(dòng)開(kāi)發(fā)及穩(wěn)定出售，B公司風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)具有一定持續(xù)性，處置風(fēng)電場(chǎng)相關(guān)收益能夠體現(xiàn)A公司重大資產(chǎn)重組后的正常經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和盈利能力。基于本案例背景和條件，根據(jù)非經(jīng)常性損益的認(rèn)定應(yīng)基于行業(yè)特點(diǎn)和業(yè)務(wù)模式判斷的原則，A公司可以在20X3年年報(bào)中將風(fēng)電場(chǎng)轉(zhuǎn)讓收益列報(bào)為經(jīng)常性損益。

問(wèn)題25【大額存單相關(guān)非經(jīng)常性損益列報(bào)問(wèn)題】：非金融企業(yè)持有大額可轉(zhuǎn)讓存單產(chǎn)生的利息收入是否應(yīng)當(dāng)認(rèn)定為非經(jīng)常性損益？

案例：A公司為非金融行業(yè)上市公司，為進(jìn)行現(xiàn)金管理，A公司購(gòu)買(mǎi)大額可轉(zhuǎn)讓存單，并在財(cái)務(wù)報(bào)表中將其分類(lèi)為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合損益的金融資產(chǎn)。A公司將大額存單產(chǎn)生的利息計(jì)入投資收益并將其認(rèn)定為非經(jīng)常性損益。A公司對(duì)于大額存單相關(guān)非經(jīng)常性損益的認(rèn)定是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《公開(kāi)發(fā)行證券的公司信息披露解釋性公告第1號(hào)——非經(jīng)常性損益（2023年修訂）》相關(guān)規(guī)定，非經(jīng)常性損益的認(rèn)定應(yīng)基于交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)判斷。非經(jīng)常性損益通常包括“除同公司正常經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)相關(guān)的有效套期保值業(yè)務(wù)外，非金融企業(yè)持有金融資產(chǎn)和金融負(fù)債產(chǎn)生的公允價(jià)值變動(dòng)損益以及處置金融資產(chǎn)和金融負(fù)債產(chǎn)生的損益”等項(xiàng)目。

本案例中，A公司將大額存單持有期間產(chǎn)生的利息單獨(dú)核算并計(jì)入投資收益，相關(guān)收益不屬于非經(jīng)常性損益列舉項(xiàng)目中的金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)損益或處置損益。同時(shí)，購(gòu)買(mǎi)大額存單屬于A公司日常現(xiàn)金管理行為，大額存單產(chǎn)生的利息不具有特殊性或偶發(fā)性。因此基于本案例背景和條件，根據(jù)非經(jīng)常性損益的認(rèn)定應(yīng)基于交易和事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的判斷原則，A公司可以將大額存單利息形成的投資收益認(rèn)定為經(jīng)常性損益。

問(wèn)題26【合同履約完畢后進(jìn)行價(jià)格折讓的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】：已確認(rèn)收入的合同后續(xù)因市場(chǎng)原因發(fā)生價(jià)格折讓?zhuān)瑧?yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：A公司主營(yíng)業(yè)務(wù)為新能源汽車(chē)生產(chǎn)與銷(xiāo)售。20X2年，A公司與客戶(hù)B公司簽訂汽車(chē)銷(xiāo)售合同，約定于20X2年交付10,000輛單價(jià)為12萬(wàn)元的新能源汽車(chē)，合同無(wú)折扣、折讓等金額可變條款，根據(jù)A公司已公開(kāi)宣布的政策、特定聲明或者以往的習(xí)慣做法等相關(guān)事實(shí)和情況，A公司不會(huì)提供價(jià)格折讓等可能導(dǎo)致對(duì)價(jià)金額可變的安排。當(dāng)年，A公司完成合同約定的全部履約義務(wù)并確認(rèn)12億元收入，B公司已取得相關(guān)商品的控制權(quán)但尚未支付貨款。20X3年，受到上游新能源電池市場(chǎng)價(jià)格大幅下降的影響，A公司新推出的換代車(chē)型定價(jià)下降為10萬(wàn)元/輛。B公司已將采購(gòu)的5,000輛新能源汽車(chē)投入運(yùn)營(yíng)，對(duì)于尚未投入使用的5,000輛新能源車(chē)，B公司向A公司申請(qǐng)折扣降價(jià)，A公司同意了B公司申請(qǐng)。

會(huì)計(jì)處理上，A公司認(rèn)為上述價(jià)格折讓是公司與客戶(hù)就已確認(rèn)的應(yīng)收賬款重新協(xié)商還款金額，屬于債務(wù)重組，因此根據(jù)債務(wù)重組準(zhǔn)則將相關(guān)損失計(jì)入投資收益，并將其認(rèn)定為非經(jīng)常性損益。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《監(jiān)管規(guī)則適用指引——會(huì)計(jì)類(lèi)第5號(hào)》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《會(huì)計(jì)類(lèi)第5號(hào)》），公司履約完畢、確認(rèn)應(yīng)收款項(xiàng)并按規(guī)定恰當(dāng)計(jì)量預(yù)期信用損失后，再與客戶(hù)約定調(diào)減合同對(duì)價(jià)，導(dǎo)致已確認(rèn)的應(yīng)收款項(xiàng)余額減少的情形下，若合同對(duì)價(jià)減讓與公司轉(zhuǎn)讓商品等具體履約活動(dòng)相關(guān)（例如因附有銷(xiāo)售退回條款、履約瑕疵、合同標(biāo)的市場(chǎng)價(jià)格大幅波動(dòng)等原因調(diào)減合同對(duì)價(jià)），或合同對(duì)價(jià)減讓符合行業(yè)慣例或公司以往的習(xí)慣做法，應(yīng)進(jìn)一步結(jié)合合同具體約定將其作為銷(xiāo)售合同變更或可變對(duì)價(jià)重新估計(jì)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。若雙方因履約活動(dòng)之外的原因調(diào)整合同對(duì)價(jià)，且相關(guān)合同對(duì)價(jià)減讓符合債務(wù)重組定義，則應(yīng)作為債務(wù)重組進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。

本案例中，A公司基于新能源汽車(chē)市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)與B公司約定折扣降價(jià)，屬于《會(huì)計(jì)類(lèi)第5號(hào)》中“合同對(duì)價(jià)減讓與公司轉(zhuǎn)讓商品等具體履約活動(dòng)相關(guān)”的情形之一，相關(guān)合同對(duì)價(jià)減讓不符合債務(wù)重組定義，因此A公司不應(yīng)將其作為債務(wù)重組進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。考慮到銷(xiāo)售合同無(wú)折扣、折讓等金額可變條款，根據(jù)財(cái)政部企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)用案例，A公司不存在提供價(jià)格折讓的習(xí)慣做法，該部分折讓不屬于可變對(duì)價(jià)。基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)結(jié)合合同具體約定，將價(jià)格折讓作為銷(xiāo)售合同變更進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，調(diào)整發(fā)生價(jià)格折讓當(dāng)期的收入，相關(guān)影響屬于經(jīng)常性損益。

問(wèn)題27【同一控制下企業(yè)合并中業(yè)績(jī)補(bǔ)償股份的計(jì)量問(wèn)題】：同一控制下企業(yè)合并中，如何對(duì)母公司承擔(dān)的股份補(bǔ)償進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：20XO年1月，A公司自母公司B公司購(gòu)入C公司100%股權(quán)，交易構(gòu)成同一控制下的企業(yè)合并。C公司100%股權(quán)的交易對(duì)價(jià)為1.2億元，A公司支付現(xiàn)金對(duì)價(jià)1億元，并以10元/股的價(jià)格向B公司發(fā)行股份200萬(wàn)股以支付剩余對(duì)價(jià)。同時(shí)，A公司與B公司簽署《業(yè)績(jī)承諾及補(bǔ)償協(xié)議》，約定若C公司在20X0至20X2年中的任一年度凈利潤(rùn)未達(dá)到承諾金額，則B公司應(yīng)以其持有的A公司股份予以補(bǔ)償，應(yīng)補(bǔ)償股份數(shù)根據(jù)A公司本次發(fā)行新股的價(jià)格確定（應(yīng)補(bǔ)償股份數(shù)=當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)償金額/本次發(fā)行價(jià)格），B公司應(yīng)在業(yè)績(jī)承諾期內(nèi)逐年計(jì)算對(duì)A公司的應(yīng)補(bǔ)償股份數(shù)，應(yīng)補(bǔ)償股份后續(xù)不再?zèng)_回。對(duì)于B公司補(bǔ)償?shù)墓煞荩珹公司將在業(yè)績(jī)承諾期滿(mǎn)后以1元對(duì)價(jià)進(jìn)行回購(gòu)注銷(xiāo)。

20X0年，C公司未完成業(yè)績(jī)承諾，根據(jù)協(xié)議計(jì)算出的當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)償金額為1,000萬(wàn)元，應(yīng)補(bǔ)償股份數(shù)量為100萬(wàn)股，A公司基本確定能夠收到補(bǔ)償。20X0年12月31日，A公司股份的市場(chǎng)價(jià)格為15元/股。A公司在20X0年度財(cái)務(wù)報(bào)表中，基于10元/股的發(fā)行價(jià)格確認(rèn)業(yè)績(jī)補(bǔ)償資產(chǎn)1,000萬(wàn)元。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》相關(guān)規(guī)定，同一控制下企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資時(shí)，應(yīng)按照或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的有關(guān)內(nèi)容，判斷是否應(yīng)就或有對(duì)價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額；確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對(duì)價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）不足沖減的，調(diào)整留存收益。

本案例中，20X0年末C公司未完成業(yè)績(jī)承諾，根據(jù)協(xié)議確定補(bǔ)償股份數(shù)量為100萬(wàn)股，該部分股份在資產(chǎn)負(fù)債表日的市場(chǎng)價(jià)格為15元/股，A公司基本確定能夠收到補(bǔ)償且金額能夠可靠計(jì)量，滿(mǎn)足同一控制下企業(yè)合并中或有對(duì)價(jià)確認(rèn)條件。同時(shí)，此時(shí)該部分補(bǔ)償所對(duì)應(yīng)的或有對(duì)價(jià)已滿(mǎn)足“固定換固定”條件，應(yīng)確認(rèn)為權(quán)益工具，并以相關(guān)股份確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的公允價(jià)值計(jì)量。本案例中10元/股的發(fā)行價(jià)格是補(bǔ)償協(xié)議中用以確定應(yīng)補(bǔ)償股份數(shù)量的參數(shù)，而非資產(chǎn)負(fù)債表日計(jì)量該股份的公允價(jià)值。因此基于本案例背景和條件，20X0年末A公司應(yīng)將補(bǔ)償股份確認(rèn)為權(quán)益工具，并基于15元/股的市場(chǎng)價(jià)格計(jì)量相關(guān)股權(quán)的公允價(jià)值。

問(wèn)題28【未攤銷(xiāo)完畢的無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】：如何對(duì)已移交但尚未攤銷(xiāo)完畢的污水處理廠(chǎng)經(jīng)營(yíng)權(quán)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：A公司開(kāi)展的PPP業(yè)務(wù)包括某污水處理廠(chǎng)項(xiàng)目，該污水處理廠(chǎng)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，A公司在項(xiàng)目運(yùn)營(yíng)期內(nèi)有權(quán)收取污水處理費(fèi)用并已相應(yīng)確認(rèn)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)對(duì)應(yīng)的無(wú)形資產(chǎn)。根據(jù)項(xiàng)目協(xié)議，該污水處理廠(chǎng)特許經(jīng)營(yíng)權(quán)至20X2年到期。20X0年，A公司根據(jù)國(guó)家環(huán)保要求對(duì)項(xiàng)目進(jìn)行提標(biāo)改造，與政府方約定所需資金全部由A公司籌措承擔(dān)，后續(xù)A公司可通過(guò)協(xié)商延長(zhǎng)經(jīng)營(yíng)年限至20X5年的方式補(bǔ)償改造工程追加的投資。項(xiàng)目提標(biāo)改造后，政府方與A公司就提標(biāo)改造效果存在爭(zhēng)議。20X2年末，政府方通知A公司停止污水處理廠(chǎng)運(yùn)營(yíng)，相關(guān)運(yùn)營(yíng)資產(chǎn)已被政府接管，但補(bǔ)償金額尚未最終確定。

會(huì)計(jì)處理上，A公司以經(jīng)營(yíng)年限延長(zhǎng)至20X5年為基礎(chǔ)確定特許經(jīng)營(yíng)期并對(duì)相關(guān)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行攤銷(xiāo)，20X2年末，該無(wú)形資產(chǎn)尚存在1億元余額。A公司未對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》相關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》相關(guān)規(guī)定，企業(yè)處置固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等，在確定處置時(shí)點(diǎn)以及計(jì)量處置損益時(shí)，按照收入準(zhǔn)則有關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理。

本案例中，20X0年污水處理廠(chǎng)提標(biāo)改造后，A公司與政府方就提標(biāo)改造效果存在爭(zhēng)議，A公司應(yīng)根據(jù)資產(chǎn)減值準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，在各資產(chǎn)負(fù)債表日判斷是否需要對(duì)相關(guān)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值。20X2年末，污水處理項(xiàng)目相關(guān)運(yùn)營(yíng)資產(chǎn)已被政府接收，該資源已經(jīng)不能被A公司控制。因此基于本案例背景和條件，污水處理項(xiàng)目特許經(jīng)營(yíng)權(quán)不再滿(mǎn)足無(wú)形資產(chǎn)的定義，A公司應(yīng)根據(jù)收入準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，對(duì)相關(guān)無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)資產(chǎn)處置損益。

問(wèn)題29【附保函應(yīng)收賬款的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提問(wèn)題】：企業(yè)在年末計(jì)提應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備時(shí)，能否考慮資產(chǎn)負(fù)債表日后擔(dān)保機(jī)構(gòu)出具的保函？

案例：A公司主營(yíng)X設(shè)備的生產(chǎn)和銷(xiāo)售，主要客戶(hù)為B公司。截至20X3年末，A公司對(duì)B公司應(yīng)收賬款賬面余額5億元，壞賬準(zhǔn)備余額2億元。20X4年4月，B公司聘請(qǐng)第三方擔(dān)保機(jī)構(gòu)為相關(guān)應(yīng)收賬款向A公司出具保函，金額共計(jì)3億元，A公司已接受上述保函。A公司認(rèn)為20X4年4月第三方出具的保函屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，在評(píng)估20X3年末應(yīng)收賬款預(yù)期信用損失時(shí)，綜合考慮保函的影響，未對(duì)B公司相關(guān)應(yīng)收賬款新增計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第29號(hào)——資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)》相關(guān)規(guī)定，資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)包括資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)和資產(chǎn)負(fù)債表日后非調(diào)整事項(xiàng)。某一事項(xiàng)究竟是調(diào)整事項(xiàng)還是非調(diào)整事項(xiàng)，取決于該事項(xiàng)表明的情況在資產(chǎn)負(fù)債表日或資產(chǎn)負(fù)債表日以前是否已經(jīng)存在。若該情況在資產(chǎn)負(fù)債表日或之前已經(jīng)存在，則屬于調(diào)整事項(xiàng)；反之，則屬于非調(diào)整事項(xiàng)。

本案例中，第三方擔(dān)保機(jī)構(gòu)出具保函的時(shí)間為20X4年4月。相關(guān)信息顯示，公司沒(méi)有證據(jù)表明相關(guān)擔(dān)保事項(xiàng)于20X3年資產(chǎn)負(fù)債表日已存在，因此該擔(dān)保事項(xiàng)是資產(chǎn)負(fù)債表日后新發(fā)生交易。基于本案例背景和條件，A公司不應(yīng)將其認(rèn)定為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，進(jìn)而也不應(yīng)在計(jì)量應(yīng)收賬款預(yù)期信用損失時(shí)將其直接納入考慮。A公司在20X3年末估計(jì)預(yù)期信用損失時(shí)，應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第22號(hào)——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》相關(guān)規(guī)定，綜合考慮在資產(chǎn)負(fù)債表日發(fā)生信用損失的各種可能性，以概率加權(quán)平均為基礎(chǔ)對(duì)預(yù)期信用損失進(jìn)行計(jì)量。

問(wèn)題30【經(jīng)營(yíng)租賃變更的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題】：經(jīng)營(yíng)租賃發(fā)生租金變更時(shí)，出租人應(yīng)當(dāng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理？

案例：20X1年1月1日，A公司與B公司簽訂租賃合同，約定A公司向B公司出租房屋建筑物,相關(guān)租賃交易被分類(lèi)為經(jīng)營(yíng)租賃，租賃期共3年，租金總額為150萬(wàn)元，B公司分3年分別向A公司支付租金40萬(wàn)元、50萬(wàn)元、60萬(wàn)元。A公司按照直線(xiàn)法確認(rèn)租金收入，20X1年確認(rèn)租金收入50萬(wàn)元。20X2年初，A公司與B公司約定修改租賃合同，租金總額調(diào)整為120萬(wàn)元，20X2年及20X3年租金均調(diào)整為40萬(wàn)元，租賃期及其他條款未修改。租賃合同發(fā)生變更后，A公司認(rèn)為20X1年確認(rèn)的50萬(wàn)元租金收入高于新租賃合同約定的40萬(wàn)元年租金，因此在20X2年度調(diào)減租金收入10萬(wàn)元，當(dāng)年共確認(rèn)租金收入30萬(wàn)元；20X3年度確認(rèn)租金收入40萬(wàn)元。A公司上述會(huì)計(jì)處理是否恰當(dāng)？

分析：根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》相關(guān)規(guī)定，經(jīng)營(yíng)租賃發(fā)生變更的，出租人應(yīng)當(dāng)自變更生效日起將其作為一項(xiàng)新租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，與變更前租賃有關(guān)的預(yù)收或應(yīng)收租賃收款額應(yīng)當(dāng)視為新租賃的收款額。

本案例中，租賃變更前，A公司已依據(jù)原租賃合同條款對(duì)租金收入進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；20X2年租賃變更后，A公司應(yīng)根據(jù)租賃準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定，將其作為一項(xiàng)新租賃進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，尚未確認(rèn)的70萬(wàn)元租金收入即為新合同的交易對(duì)價(jià)。因此基于本案例背景和條件，A公司應(yīng)將未確認(rèn)的剩余70萬(wàn)元租金在20X2及20X3年度分?jǐn)偞_認(rèn)收入，即分別確認(rèn)租金收入35萬(wàn)元。

來(lái)源：會(huì)計(jì)雅苑

編輯：皓俊

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