《關稅法》逐條解讀及案例適用（三）：關稅稅目、稅率、稅則等

本期是《關稅法》解讀系列三，對第四條的解讀。重點介紹關稅稅目、稅率、稅則的概念和來源，并就“稅則號列”與“商品編號”、《稅則》與《海關進出口稅則》、《海關報關實用手冊》兩組易混淆概念做拓展介紹和案例分析。個中觀點僅為一家之言，難免存在不足之處，誠望廣大讀者不吝指正。

第四條進出口貨物的關稅稅目、稅率以及稅目、稅率的適用規則等，依照本法所附《中華人民共和國進出口稅則》（以下簡稱《稅則》）執行。

【法條解讀】本條是關于稅目、稅率來源及適用依據的規定。本條是2003版《進出口關稅條例》第三條的修改款。修改進一步明確了《稅則》的法律定位，稅則作為《關稅法》的附件，具有與《關稅法》正文內容同等的法律定位。

一、對“關稅稅目”的理解。

進出口貨物不計其數，需要按照一定的規則，如其成分、含量、性質、功能、用途、加工程度等將其歸入某一個類別，從而確定其應適用的稅率及監管條件等?！逗ｊP法》將為海關管理的不同目的而進行的進出口貨物分類稱之為“商品歸類”。

1983年6月，原海關合作理事會（現世界海關組織WCO）、GATT、聯合國統計局（UNSD）、國際商會（ICC）、國際標準化組織（ISO）、國際航運協會（ICS）等20多個國際組織和60多個國家共同參與，在原《海關合作理事會商品分類目錄》（也稱布魯塞爾稅則目錄，CCCN）和《國際貿易標準分類目錄》（SITC）的基礎上編制了《商品名稱編碼與協調制度》（The Harmonized Commodity Description and Coding System，簡稱HS）。HS自1988年1月1日開始實施。我國從1992年1月1日起全部采用和實施HS。

HS采用6位數的結構性編碼，將國際貿易商品分為21類（Section）、97章（Chapter）（其中第77章為空白保留章）。為適應國際貿易和進出口商品的發展，WCO一般每5年會對HS進行一次大范圍修訂，目前的最新版是2022版HS，該版共有5609個6位數子目(Subheading)。

HS編碼結構：前2位，章（Chapter）；前4位，品目（Heading）；全6位，子目（Subheading）。例如HS第一類（Section 1）為“活動物；活動物制品”（Live animals; animal products）,其下第一章（Chapter 1）為“活動物”（Live animals）,再往下第一個品目（Heading）為“0101 馬、驢、螺”（0101 Live horses, asses, mules and hinnies）,其下第一個6位數子目為“010121 改良種用”（Pure-bred breeding）。

我國《稅則》采用8位數編碼制，前6位直接采用HS編碼，后2位是我國在HS分類原則和方法的基礎上，根據我國進出口商品的實際情況增加的編碼，也稱為本國子目。此8位數編碼的法定名稱便是“稅則號列”，每一稅則號列均有其對應的目錄條文，合起來便是“關稅稅目”。

二、對“稅率”的理解

關稅稅率是指關稅的應納稅額與進出口貨物或進境物品計稅基數（價格或數量）之間的比例。稅率是稅收制度的核心要素，直接體現國家征稅的深度和納稅人的負擔水平。國家根據我國市場經濟以及與他國政治、經濟關系等的不同，對來源于不同國家或地區的商品實施不同的貿易政策，體現在進出口貨物上，便是適用不同的稅率。稅率的主要影響因素有進出口貨物的稅則號列、原產地和進出口時間等。

關稅的稅目和稅率是海關征稅和納稅人納稅最核心的因素之一，掌握其適用規則并根據不同商品的稅率適用合理調整生產和對外貿易計劃，是進出口企業稅收籌劃的重點。對不同稅率的具體含義及適用規則等將在對第二章的解讀中具體介紹。

三、對“《稅則》”的理解

2003版《進出口關稅條例》釋義中，將《稅則》定義為“根據國家關稅政策以及有關國際協定，以法律形式確定的按進出口商品不同類別排列的關稅稅率表”[1]。筆者認為，該定義有些片面，更傾向于將《稅則》理解為國家根據我國的關稅政策以及我國締結、參加的有關國際條約、協定等，以法律形式確定的關稅征收的基本規則和依據，主要以稅目稅率表的形式編排和體現。

《稅則》主要包含三部分內容，一是稅目，即稅則號列及其對應的目錄條文；二是稅率；三是稅目、稅率的適用規則，如稅率適用說明、歸類總規則、類注、章注、條文解釋說明等。

【易混淆概念辨析】

一、“稅則號列”與“商品編號”概念及法律地位辨析

《關稅法》規定的稅則號列為8位的數字編碼，實際操作中進出口企業向海關申報時填報的為“10+3”位的數字編碼。該13位數字編碼的前8位為稅則號列，第9、10位為根據主管部門的監管證件、反傾銷、反補貼等具體進出口監管要求而拆分的“商品編號”，如某一稅則號列未作拆分，則填報“00”以補齊位數；第11-13位為識別進出口檢驗檢疫要求的拓展碼，是2018年國家機構改革出入境檢驗檢疫職能劃到海關后，為便利企業，歸并、簡化進出口申報手續而設。

稅則號列的法律依據是《關稅法》，第9、10位商品編號的法律依據則是具體的拆分規定，第11-13位拓展碼的法律依據則是對應的檢驗檢疫法律規定。

如，海關總署公告2025年第183號（關于豬肉及豬副產品商品編號申報要求的公告）根據《反傾銷條例》的規定，將稅則號列05040029“整個或切塊的動物（魚除外）的胃，鮮、冷、凍、干、熏、鹽腌或鹽漬的”拆分，單列“整個或切塊的豬胃”的商品編號“05040029.10”；將稅則號列05040090拆分，單列“05040090.10整個或切塊的豬腸、豬膀胱”。

二、《稅則》與《中華人民共和國海關進出口稅則》、《中國海關報關實用手冊》辨析

從前面的辨析可知，進出口企業實際向海關申報時需填報13位數字編碼，且需根據其他的規范申報要求填報規格型號、許可證件等，而這些額外內容在《稅則》中沒有相關規定，故實踐中進出口企業、報關企業等更常用的工具書是添加了許可證件等更詳細監管條件的《中華人民共和國海關進出口稅則》、《中國海關報關實用手冊》等，需要特別注意的是，《關稅法》規定的具有判定稅則號列、稅率等法律依據效力的僅有《稅則》。

【實用案例問答】1.稅則號列申報錯誤與商品編號申報錯誤

甲公司申報出口逆變器，申報商品編號“8504403090（其他逆變器）”，經海關查驗審核認定，該商品實際應歸入商品編號“8504403010（兩用物項管制的逆變器）”，需要提供兩用物項和技術出口許可證，其他申報項均無錯誤，問：海關可以依據《海關行政處罰實施條例》第十五條第三項進行處罰嗎？

答：《海關行政處罰實施條例》第十五條第三項規定，進出口貨物的品名、稅則號列等應當申報的項目未申報或者申報不實，影響國家許可證件管理的，處貨物價值5%以上30%以下罰款。甲公司申報錯誤的是第9、10位商品編號，前8位稅則號列未申報錯誤，海關不能依據該條處罰甲公司。但海關可以依據《出口管制法》第三十四條第一項和《兩用物項出口管制條例》第三十九條第一項對甲公司未經許可擅自出口兩用物項的行為進行處罰。

2.《稅則》與《海關進出口稅則》、《海關報關實用手冊》

乙公司向海關申報進口一批原產于韓國的檸檬精油，申報商品編號“3301191000”，因用于參考的《海關報關實用手冊》顯示該商品編號項下最惠國稅率為“2%”（實際為20%，該參考書漏印數字），而中韓自貿協定項下協定稅率為5.3%，RCEP協定項下的協定稅率更是高達12%，乙公司未申領優惠貿易協定項下原產地證書，也未聲明適用協定稅率，直接申報適用最惠國稅率進口，海關按照20%的最惠國稅率確認關稅。

問：乙公司可提供證據證明其未申報優惠原產地證書是因為被《海關報關實用手冊》誤導，并補充優惠原產地證書申請海關退稅嗎？

答：不能，《關稅法》規定的具有判定稅則號列、稅率等法律依據效力的僅有《稅則》。

如因《稅則》編排錯誤等導致企業多繳納稅款，可以依法申請退還，如海關根據錯誤的《稅則》判定企業申報不實等，可依法申請重新認定等；如《稅則》本身沒有錯誤，但企業申報參考的《中華人民共和國海關進出口稅則》、《中國海關報關實用手冊》等存在印刷錯誤等原因，導致企業出現申報錯誤等，企業不能以法律規定存在錯誤為由進行抗辯。

《中華人民共和國海關進出口稅則》、《中國海關報關實用手冊》等的法律效力問題存在爭議，詳見筆者論文《從減少關企納稅爭議的角度談優化海關稅收征管制度》。

[1]《中華人民共和國進出口關稅條例》釋義，國務院法制辦財金司、財政部關稅司、海關總署政法司、關稅司編寫，中國民主法制出版社，2004，第28頁。

本文作者：上海蘭迪（深圳）律師事務所 海關與財稅團隊